제2008-50호
결 정 서
위 당사자간 등록세 등 부과 사건에 관하여 2007년12월6일 청구인으로부터 심사청구가 있으므로 이를 심의하여 다음과 같이 결정한다.
주 문
청구인의 심사청구를 기각한다
이 유
1. 원처분의 요지
처분청은 청구인이 상법 제520조의2제1항의 규정에 의하여 2002.12.3. 해산된 휴면회사(청구 외 주식회사 ○○○○○○, 대표이사 ○○○, 회사성립 1994.11.2)를 인수한 다음 2004.4.19. 회사계속등기를 필하고 같은 해 .5.13. 상호를 주식회사 ○○○○○○○○(2005.7.20부로 현 주식회사 ○○○○○로 상호 변경)로 하고 목적사업을 부동산개발 및 분양·컨설팅업 등으로 변경하여 같은 달 14. 등기를 필한 후,
2004.5.20. ○○○○시 ○○구 ○○동 820-1번지 건물 979.97㎡ 및 토지 322.5㎡를, 2006.11.29. 동 지상에 건물 1540.63㎡(이하 건물, 토지 및 신축건물을 포함하여 “이 사건 부동산”이라 한다)을 신축하여 각각의 취득·등기 시점 당시의 구 지방세법(2005.1.5. 법률 제7332호로 개정되기 전의 것) 제131조제1항제3호(2)목과 지방세법(2005.1.5. 법률 제7332호로 개정된 것) 제131조제1항제3호(2)목의 세율을 적용한 등록세를 신고 납부하였으나, 이 후 청구인이 휴면회사를 인수한 후 이 사건 부동산을 취득 등기한 사실을 확인하고 회사계속등기일을 법인설립일로 보아 이로부터 5년 이내에 취득·등기한 이 사건 부동산의 취득가액 9,684,090,000원(건물 및 토지분 7,500,000,000원, 건물 신축분 2,184,090,000원)에 지방세법 제138조제1항제3호의 중과세율을 적용하여 산출한 세액에서 기 납부한 세액을 차감한 등록세 747,866,060원, 지방교육세 139,874,280원, 합계 887,740,340원(가산세 포함)을 2007.9.12. 부과고지 하였다.
2. 청구의 취지 및 이유
청구인은 지방세법 제138조제1항제3호 및 같은 법시행령 제102조제2항에 규정된 법인 설립 이후 5년 이내 부동산 등기의 중과세 적용에 있어 상법 제172조에 따르면 회사의 성립은 설립등기이라고 규정되어 있음에도 처분청이 회사계속일을 새로운 회사 설립일로 보아 지방세법 제138조제1항제3호를 적용하여 등록세를 중과세하는 것은 조세법률주의에 반하며,
설사 중과세대상이라는 최근의 행정자치부 유권해석에 따르더라도 10여 년간 10여 차례 중과세제외 대상에 해당한다는 행정자치부 유권해석에 따라 이 사건 부동산을 등기하고 지방세법 제131조제1항에 따른 등록세를 신고 납부하였음에도 다시 이 사건 부동산을 등록세 중과 대상에 포함시켜 부과고지 하는 것은 소급과세금지의 원칙에 위배되므로 처분청의 등록세 등 중과세 처분의 취소를 주장하고 있다.
3. 우리부의 판단
이 사건 심사청구의 다툼은 대도시내 설립 5년 이상 된 휴면회사를 인수한 후 상호 등을 변경등기하여 이로부터 5년 이내 부동산을 취득한 경우 상호 등을 변경등기한 날을 새로운 법인설립일로 보아 취득한 부동산에 대한 등록세를 중과세하는 것이 적법한지 여부에 있다 할 것이다.
먼저 관계법령의 규정을 보면, 구 지방세법 제131조제1항에서 부동산에 대한 등기를 받을 때에는 다음 각 호의 표준세율에 의하여 등록세를 납부하여야 한다고 규정하면서 그 제3호(2)에서 제1호 및 제2호 이외의 원인으로 인한 소유권의 취득에 대하여 부동산가액의 1,000분의 30이라고 규정하고 있으며, 같은 법 제138조제1항에서 다음 각 호의 1에 해당하는 등기를 하는 때에는 그 세율을 제131조 및 제137조에 규정한 당해 세율의 100분의 300으로 한다고 규정한 다음 그 제3호에서 대도시내에서의 법인의 설립과 지점 또는 분사무소의 설치 및 대도시내로의 법인의 본점·주사무소·지점 또는 분사무소의 전입에 따른 부동산 등기와 그 설립·설치·전입 이후의 부동산 등기”라고 규정하고 있고, 구 지방세법시행령 (2002.12.30. 대통령령 제17849호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제102조제2항에서 법 제138조제1항제3호에서 법인의 설립과 지점 또는 분사무소의 설치 및 대도시내로의 법인의 본점·주사무소·지점 또는 분사무소의 전입에 따른 부동산등기라 함은 당해 법인 또는 지점 등이 그 설립·설치 전입 이전에 취득하는 일체의 부동산등기를 말하며, 그 설립·설치·전입 이후의 부동산등기라 함은 법인 또는 지점등이 설립·설치·전입 이후 5년 이내에 취득하는 업무용·비업무용 또는 사업용·비사업용을 불문한 일체의 부동산등기를 말한다고 규정하고 있으며
상법 제172조에서는 회사는 본점소재지에서 설립등기를 함으로써 성립한다고 규정되어 있고 같은 법 제520조의2제1항에서 법원행정처장이 최후의 등기후 5년을 경과한 회사는 본점의 소재지를 관할하는 법원에 아직 영업을 폐지하지 아니하였다는 뜻의 신고를 할 것을 관보로써 공고한 경우에 그 공고한 날에 이미 최후의 등기후 5년을 경과한 회사로서 공고한 날로부터 2월 이내에 대통령령이 정하는 바에 의하여 신고를 하지 아니한 회사는 그 신고기간이 만료된 때에 해산한 것으로 본다고 규정하고 같은 조 제3항에서 해산한 것으로 본 회사는 그 후 3년 이내에는 제434조의 결의에 의하여 회사를 계속할 수 있다고 규정하고 있다.
다음으로 청구인의 경우를 보면, 청구인은 1994.11.2. 성립된 청구 외 주식회사 ○○○○○○(대표이사 ○○○)이 2003.12.3. 상법제520조의2제1항에 따라 휴면회사로 해산하고 같은 달 4. 해산등기되자 2004.4.19. 회사계속등기를 하고 같은 해 5.13. 상호는 ○○○○○○○○, 본점 소재지는 ○○○○시 ○○구 ○○동 820-1번지로, 회사 목적 사업은 기존 목적 사업을 삭제하고 부동산 신탁업 및 개발사업, 부동산매매, 임대, 전대 및 관리사업 등으로 변경하였으며, 임원은 대표이사 ○○○, 감사 ○○○, 이사 ○○○, ○○○으로 각각 변경하여 같은 달 14. 변경등기를 필한 뒤, 2004.5.20. 이 사건 부동산을 취득하고 구 지방세법 제131조제1항의 세율을 적용하여 산출한 등록세를 납부하였음을 제출된 관계증빙자료에 의해 확인할 수 있다.
이에 대하여 청구인은 우선 지방세법 제138조제1항제3호 및 같은 법 시행령 제102조제2항에 규정된 법인 설립 이후의 부동산 등기의 중과세 적용에 있어 상법 제172조에 따르면 회사의 성립은 설립등기일에 성립하도록 규정되어 있음에도 처분청이 회사계속일을 회사 설립일로 보아 지방세법 제138조제1항제3호를 적용하여 중과세하는 것은 조세법률주의에 반한다고 주장하나,
일반적으로 법인은 조직과 규모에 있어 강한 확장성을 가지고 활동의 영역과 효과가 넓고 다양하므로 그러한 법인이 대도시내에서 부동산을 취득하고 그에 터잡은 활동을 할 경우에는 인구와 경제력의 집중효과가 자연인의 경우에 비하여 훨씬 더 강하게 나타날 것이고 동시에 대도시가 가지는 고도의 집적의 이익을 향유함으로써 대도시외의 법인에 비하여 훨씬 더 큰 활동상의 편의와 경제적 이득을 얻을 수 있게 될 것이고... 지방세법 제138조제1항제3호는 단순히 지방자치단체의 재원조달이라는 목적을 넘어서 인구와 경제력의 대도시 집중을 억제함으로써 대도시주민의 생활환경을 보존ㆍ개선하고 지역간의 균형발전 내지는 지역경제를 활성화하려는 복지국가적 정책목표에 이바지하고자 하는 규정으로서(헌법재판소 1996.3.28. 94헌바42결정 참조)
청구인이 주장하는 바와 같이 지방세법 제138조제1항제3호가 규정하고 있는 법인의 ‘설립’이 ‘설립등기에 의한 설립’만을 의미하는 것인지, 처분청이 주장과 같이 설립등기를 경료하지는 않았지만 실질적인 설립으로 평가할 수 있는 행위가 있는 경우도 포함하는 것이 조세법률주의 원칙상 허용될 수 있는 것인지 검토할 필요가 있는바,
우선 법 규정형식을 보면, 사전적인 의미에서 ‘설립’은 단체나 조직을 만든다는 의미를 가지는데, 지방세법 제138조제1항제1호는 ‘법인의 설립에...에 따른 등기’에 대하여, 같은 항 제3호는 ‘설립...’에 따른 부동산등기와 그 설립... 이후의 부동산등기‘에 대하여 등록세 등을 중과한다고 규정하고 있는바, 위 조문의 규정 형식에 비추어 보면 ’설립‘이 ’설립등기에 의한 설립‘만을 지칭한다기 보다는 법인의 실질적인 설립행위 자체, 즉 사전적인 의미의 설립행위를 가리키는 것으로 해석할 수 있고 같은 항 제2호에서도, 대도시 내로의 법인 본점 등의 ‘전입은 법인의 설립으로 보아’ 같은 세율을 적용한다고 규정하는바, 전입과 설립이 동격으로 나란히 규정되어 있는 형태에 비추어 보더라도, 설립은 ‘설립등기에 의한 설립’이라기보다 법인의 실질적인 설립행위 자체를 가리키는 것으로 보는 것이 더 자연스럽다(서울고등법원 2007.12.4.선고 2007누12691)할 것이며
다음으로 법인설립에 따른 부동산등기 관련사항을 보면, 지방세법 제138조제1항제3호 전단에서는 법인의 ‘설립...에 따른 부동산등기’에 대하여 중과세한다고 규정하고, 시행령 제102조제2항에서는 그 의미에 관하여 ‘법인...이 그 설립... 이전에 취득하는 일체의 부동산등기’라고 규정하는바, 청구인의 주장과 같이 법 제138조에서 규정하고 있는 ‘설립’이 오로지 ‘설립등기에 의한 설립’만을 규정하는 것이라면, 위 법령 내용은 설립등기에 의하여 법인격을 취득하기 전에 부동산 취득등기를 한 경우를 상정하는 것이 되어, 그와 같은 해석은 허용될 수 없고, 처분청의 주장과 같이 기존 법인이 부동산을 취득한 이후 전혀 별개의 법인으로 변경되어 실질적으로는 새로 설립된 것으로 볼 수 있는 경우가 위 법령의 적용대상에 해당할 것이고(서울고등법원 2007.12.4.선고 2007누12691)
다음으로 이러한 해석이 조세법률주의 원칙에 위반하는지 여부를 보면, 조세법률주의는 과세요건을 법률에 명확하게 규정함으로써 자의적인 과세를 방지하여 법적 안정성과 납세자의 재산권, 예측가능성을 보장하고자 하는 목적을 가지는데, 세법의 규율대상인 경제현상이 다양하고 끊임없이 변화함에 비추어 입법기술상 어느 정도 다의적인 개념의 사용과 그에 대한 해석행위는 과세에 있어서 불가피한 것이고, 앞에서 본 바와 같이 지방세법 제138조에서는 회사의 ‘설립’을 기준으로 등록세 등의 중과여부를 정하도록 하고 있으나, 그 규정 형식이나 특히 ‘설립에 따른 부동산등기’와 관련한 해석, 법 제138조의 입법취지 등을 고려하면 위 ‘설립’에는 설립등기 없이 ‘실질적인 설립행위’만이 있는 경우도 포함된다고 해석함이 상당하고, 위와 같은 해석이 조세법률주의에 위반되는 확장해석 내지 유추해석이라고는 보이지 아니한다(서울고등법원 2007.12.4.선고 2007누12691) 할 것이므로
이러한 해석을 토대로 우선 청구인이 실질적인 설립행위가 있었는지 여부를 보면, 이 사건에서 청구인은 1994.11.2. 성립된 청구 외 주식회사 ○○○○○○(대표이사 ○○○)이 2003.12.3. 상법제520조의2제1항에 따라 휴면회사로 해산하고 같은 달 4. 해산등기되자 2004.4.19. 회사계속을 하고 같은 해 5.13. 상호는 ○○○○○○○○, 본점 소재지는 ○○○○시 ○○구 ○○동 820-1번지로, 회사 목적 사업은 기존 목적 사업을 삭제하고 부동산 신탁업 및 개발사업, 부동산매매, 임대, 전대 및 관리사업 등으로 변경하였으며, 임원은 대표이사 ○○○, 감사 ○○○, 이사 ○○○, ○○○으로 각각 변경하여 같은 달 14. 등기한 점을 볼 때, 이는 청구인이 청구 외 ○○○○○○ 인수시 법인 설립등기 없이 인수함으로써 법인격은 당초 청구 외 주식회사 ○○○○○○의 설립등기로부터 계속 유지된 것으로 볼 수 있으나 그 이외의 회사의 상호, 본점소재지, 목적, 임원 등이 모두 변경됨으로써 결국 청구 외 주식회사 ○○○○○○와의 동일성을 찾을 수 없을 정도로 회사가 변경되었고, 이는 상법 제172조에 따른 회사설립시 회사성립등기만 생략되었을 뿐이지 새로운 회사가 설립된 것과 실질적으로 아무런 차이를 찾을 수 없다 할 것이므로 실질적 설립행위가 완료되었다고 볼 수 있는 2004.5.14. 청구인의 설립이 있었다고 봄이 타당하다.
다음으로 청구인은 “대법원 2003. 9. 5. 선고 2001두403 판결”을 인용하면서 10여 년간 10여 차례나 반복적인 질의회신을 통해 일률적으로 대도시내 설립 5년이 경과한 휴면법인을 인수한 후 부동산을 취득하는 것이 지방세법 제138조제1항의 중과세제외 대상에 해당한다는 행정자치부 유권해석은 이미 관행으로 볼 수 있고 따라서, 2006.5.23. 중과세대상에 포함한다고 변경해석하고 이 사건 부동산 등록세 납부가 변경해석 이전 완료되었음에도 다시 등록세 중과세율을 적용하여 부과고지 한 것은 소급과세금지의 원칙에 위배된다고 주장하고 있으나,
우선 청구인이 들고 있는 대법원 2003. 9. 5. 선고 2001두403 판결은 “일반적으로 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되기 위하여는, 첫째, 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해 표명을 하여야 하고, 둘째, 납세자가 과세관청의 견해 표명이 정당하다고 신뢰한 데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, 셋째, 납세자가 그 견해 표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 하고, 넷째, 과세관청이 위 견해 표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 할 것이다”고 판시하고 있으므로
이러한 판례를 토대로 신의성실원칙이 적용되기 위해서는 우선 과세관청이 공적견해를 표명해야 하는바 이 사건 등록세 과세관청은 ○○○○시 ○○구청장이며 해석은 과세관청이 아닌 행정차치부에서 이루어진 것이므로 과세관청에서 행한 공적견해 표명으로 볼 수 없고 또한 10여년간 10여차례 계속·반복적으로 행정자치부의 질의회신이 있었다는 점을 들어 중과세대상에서 제외한다는 과세관청의 묵시적인 의향표시라고도 볼 수 없어 이 사건 등록세 등을 부과고지 한 것이 신의성실의 원칙에 위배된다고 할 수 없을 뿐만 아니라 중과세 부과대상에서 제외한다는 관행이 성립되었다고도 볼 수 없으므로
청구인이 설립 후 5년 이내 이 사건 부동산을 취득·등기한 것은 지방세법 제138조제1항제3호 및 같은 법시행령 제102조제2항의 법인설립 후 5년 이내 부동산을 취득 등기 한 것에 해당되어 등록세 중과대상의 납세의무가 성립되었음에도 이를 신고납부하지 아니하고 구 지방세법 제131조제1항의 세율에 의해 신고납부한 점을 들어 처분청이 다시 중과세처분 한 것은 소급과세금지의 원칙이 적용될 여지도 없기 때문에 이 사건 등록세를 중과세한 처분은 적법하다 할 것이다.
따라서 청구인의 주장은 이유가 없다고 인정되므로 지방세법 제77조 제1항의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
2008. 1. 28.
행 정 자 치 부 장 관
결 정 서
위 당사자간 등록세 등 부과 사건에 관하여 2007년12월6일 청구인으로부터 심사청구가 있으므로 이를 심의하여 다음과 같이 결정한다.
주 문
청구인의 심사청구를 기각한다
이 유
1. 원처분의 요지
처분청은 청구인이 상법 제520조의2제1항의 규정에 의하여 2002.12.3. 해산된 휴면회사(청구 외 주식회사 ○○○○○○, 대표이사 ○○○, 회사성립 1994.11.2)를 인수한 다음 2004.4.19. 회사계속등기를 필하고 같은 해 .5.13. 상호를 주식회사 ○○○○○○○○(2005.7.20부로 현 주식회사 ○○○○○로 상호 변경)로 하고 목적사업을 부동산개발 및 분양·컨설팅업 등으로 변경하여 같은 달 14. 등기를 필한 후,
2004.5.20. ○○○○시 ○○구 ○○동 820-1번지 건물 979.97㎡ 및 토지 322.5㎡를, 2006.11.29. 동 지상에 건물 1540.63㎡(이하 건물, 토지 및 신축건물을 포함하여 “이 사건 부동산”이라 한다)을 신축하여 각각의 취득·등기 시점 당시의 구 지방세법(2005.1.5. 법률 제7332호로 개정되기 전의 것) 제131조제1항제3호(2)목과 지방세법(2005.1.5. 법률 제7332호로 개정된 것) 제131조제1항제3호(2)목의 세율을 적용한 등록세를 신고 납부하였으나, 이 후 청구인이 휴면회사를 인수한 후 이 사건 부동산을 취득 등기한 사실을 확인하고 회사계속등기일을 법인설립일로 보아 이로부터 5년 이내에 취득·등기한 이 사건 부동산의 취득가액 9,684,090,000원(건물 및 토지분 7,500,000,000원, 건물 신축분 2,184,090,000원)에 지방세법 제138조제1항제3호의 중과세율을 적용하여 산출한 세액에서 기 납부한 세액을 차감한 등록세 747,866,060원, 지방교육세 139,874,280원, 합계 887,740,340원(가산세 포함)을 2007.9.12. 부과고지 하였다.
2. 청구의 취지 및 이유
청구인은 지방세법 제138조제1항제3호 및 같은 법시행령 제102조제2항에 규정된 법인 설립 이후 5년 이내 부동산 등기의 중과세 적용에 있어 상법 제172조에 따르면 회사의 성립은 설립등기이라고 규정되어 있음에도 처분청이 회사계속일을 새로운 회사 설립일로 보아 지방세법 제138조제1항제3호를 적용하여 등록세를 중과세하는 것은 조세법률주의에 반하며,
설사 중과세대상이라는 최근의 행정자치부 유권해석에 따르더라도 10여 년간 10여 차례 중과세제외 대상에 해당한다는 행정자치부 유권해석에 따라 이 사건 부동산을 등기하고 지방세법 제131조제1항에 따른 등록세를 신고 납부하였음에도 다시 이 사건 부동산을 등록세 중과 대상에 포함시켜 부과고지 하는 것은 소급과세금지의 원칙에 위배되므로 처분청의 등록세 등 중과세 처분의 취소를 주장하고 있다.
3. 우리부의 판단
이 사건 심사청구의 다툼은 대도시내 설립 5년 이상 된 휴면회사를 인수한 후 상호 등을 변경등기하여 이로부터 5년 이내 부동산을 취득한 경우 상호 등을 변경등기한 날을 새로운 법인설립일로 보아 취득한 부동산에 대한 등록세를 중과세하는 것이 적법한지 여부에 있다 할 것이다.
먼저 관계법령의 규정을 보면, 구 지방세법 제131조제1항에서 부동산에 대한 등기를 받을 때에는 다음 각 호의 표준세율에 의하여 등록세를 납부하여야 한다고 규정하면서 그 제3호(2)에서 제1호 및 제2호 이외의 원인으로 인한 소유권의 취득에 대하여 부동산가액의 1,000분의 30이라고 규정하고 있으며, 같은 법 제138조제1항에서 다음 각 호의 1에 해당하는 등기를 하는 때에는 그 세율을 제131조 및 제137조에 규정한 당해 세율의 100분의 300으로 한다고 규정한 다음 그 제3호에서 대도시내에서의 법인의 설립과 지점 또는 분사무소의 설치 및 대도시내로의 법인의 본점·주사무소·지점 또는 분사무소의 전입에 따른 부동산 등기와 그 설립·설치·전입 이후의 부동산 등기”라고 규정하고 있고, 구 지방세법시행령 (2002.12.30. 대통령령 제17849호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제102조제2항에서 법 제138조제1항제3호에서 법인의 설립과 지점 또는 분사무소의 설치 및 대도시내로의 법인의 본점·주사무소·지점 또는 분사무소의 전입에 따른 부동산등기라 함은 당해 법인 또는 지점 등이 그 설립·설치 전입 이전에 취득하는 일체의 부동산등기를 말하며, 그 설립·설치·전입 이후의 부동산등기라 함은 법인 또는 지점등이 설립·설치·전입 이후 5년 이내에 취득하는 업무용·비업무용 또는 사업용·비사업용을 불문한 일체의 부동산등기를 말한다고 규정하고 있으며
상법 제172조에서는 회사는 본점소재지에서 설립등기를 함으로써 성립한다고 규정되어 있고 같은 법 제520조의2제1항에서 법원행정처장이 최후의 등기후 5년을 경과한 회사는 본점의 소재지를 관할하는 법원에 아직 영업을 폐지하지 아니하였다는 뜻의 신고를 할 것을 관보로써 공고한 경우에 그 공고한 날에 이미 최후의 등기후 5년을 경과한 회사로서 공고한 날로부터 2월 이내에 대통령령이 정하는 바에 의하여 신고를 하지 아니한 회사는 그 신고기간이 만료된 때에 해산한 것으로 본다고 규정하고 같은 조 제3항에서 해산한 것으로 본 회사는 그 후 3년 이내에는 제434조의 결의에 의하여 회사를 계속할 수 있다고 규정하고 있다.
다음으로 청구인의 경우를 보면, 청구인은 1994.11.2. 성립된 청구 외 주식회사 ○○○○○○(대표이사 ○○○)이 2003.12.3. 상법제520조의2제1항에 따라 휴면회사로 해산하고 같은 달 4. 해산등기되자 2004.4.19. 회사계속등기를 하고 같은 해 5.13. 상호는 ○○○○○○○○, 본점 소재지는 ○○○○시 ○○구 ○○동 820-1번지로, 회사 목적 사업은 기존 목적 사업을 삭제하고 부동산 신탁업 및 개발사업, 부동산매매, 임대, 전대 및 관리사업 등으로 변경하였으며, 임원은 대표이사 ○○○, 감사 ○○○, 이사 ○○○, ○○○으로 각각 변경하여 같은 달 14. 변경등기를 필한 뒤, 2004.5.20. 이 사건 부동산을 취득하고 구 지방세법 제131조제1항의 세율을 적용하여 산출한 등록세를 납부하였음을 제출된 관계증빙자료에 의해 확인할 수 있다.
이에 대하여 청구인은 우선 지방세법 제138조제1항제3호 및 같은 법 시행령 제102조제2항에 규정된 법인 설립 이후의 부동산 등기의 중과세 적용에 있어 상법 제172조에 따르면 회사의 성립은 설립등기일에 성립하도록 규정되어 있음에도 처분청이 회사계속일을 회사 설립일로 보아 지방세법 제138조제1항제3호를 적용하여 중과세하는 것은 조세법률주의에 반한다고 주장하나,
일반적으로 법인은 조직과 규모에 있어 강한 확장성을 가지고 활동의 영역과 효과가 넓고 다양하므로 그러한 법인이 대도시내에서 부동산을 취득하고 그에 터잡은 활동을 할 경우에는 인구와 경제력의 집중효과가 자연인의 경우에 비하여 훨씬 더 강하게 나타날 것이고 동시에 대도시가 가지는 고도의 집적의 이익을 향유함으로써 대도시외의 법인에 비하여 훨씬 더 큰 활동상의 편의와 경제적 이득을 얻을 수 있게 될 것이고... 지방세법 제138조제1항제3호는 단순히 지방자치단체의 재원조달이라는 목적을 넘어서 인구와 경제력의 대도시 집중을 억제함으로써 대도시주민의 생활환경을 보존ㆍ개선하고 지역간의 균형발전 내지는 지역경제를 활성화하려는 복지국가적 정책목표에 이바지하고자 하는 규정으로서(헌법재판소 1996.3.28. 94헌바42결정 참조)
청구인이 주장하는 바와 같이 지방세법 제138조제1항제3호가 규정하고 있는 법인의 ‘설립’이 ‘설립등기에 의한 설립’만을 의미하는 것인지, 처분청이 주장과 같이 설립등기를 경료하지는 않았지만 실질적인 설립으로 평가할 수 있는 행위가 있는 경우도 포함하는 것이 조세법률주의 원칙상 허용될 수 있는 것인지 검토할 필요가 있는바,
우선 법 규정형식을 보면, 사전적인 의미에서 ‘설립’은 단체나 조직을 만든다는 의미를 가지는데, 지방세법 제138조제1항제1호는 ‘법인의 설립에...에 따른 등기’에 대하여, 같은 항 제3호는 ‘설립...’에 따른 부동산등기와 그 설립... 이후의 부동산등기‘에 대하여 등록세 등을 중과한다고 규정하고 있는바, 위 조문의 규정 형식에 비추어 보면 ’설립‘이 ’설립등기에 의한 설립‘만을 지칭한다기 보다는 법인의 실질적인 설립행위 자체, 즉 사전적인 의미의 설립행위를 가리키는 것으로 해석할 수 있고 같은 항 제2호에서도, 대도시 내로의 법인 본점 등의 ‘전입은 법인의 설립으로 보아’ 같은 세율을 적용한다고 규정하는바, 전입과 설립이 동격으로 나란히 규정되어 있는 형태에 비추어 보더라도, 설립은 ‘설립등기에 의한 설립’이라기보다 법인의 실질적인 설립행위 자체를 가리키는 것으로 보는 것이 더 자연스럽다(서울고등법원 2007.12.4.선고 2007누12691)할 것이며
다음으로 법인설립에 따른 부동산등기 관련사항을 보면, 지방세법 제138조제1항제3호 전단에서는 법인의 ‘설립...에 따른 부동산등기’에 대하여 중과세한다고 규정하고, 시행령 제102조제2항에서는 그 의미에 관하여 ‘법인...이 그 설립... 이전에 취득하는 일체의 부동산등기’라고 규정하는바, 청구인의 주장과 같이 법 제138조에서 규정하고 있는 ‘설립’이 오로지 ‘설립등기에 의한 설립’만을 규정하는 것이라면, 위 법령 내용은 설립등기에 의하여 법인격을 취득하기 전에 부동산 취득등기를 한 경우를 상정하는 것이 되어, 그와 같은 해석은 허용될 수 없고, 처분청의 주장과 같이 기존 법인이 부동산을 취득한 이후 전혀 별개의 법인으로 변경되어 실질적으로는 새로 설립된 것으로 볼 수 있는 경우가 위 법령의 적용대상에 해당할 것이고(서울고등법원 2007.12.4.선고 2007누12691)
다음으로 이러한 해석이 조세법률주의 원칙에 위반하는지 여부를 보면, 조세법률주의는 과세요건을 법률에 명확하게 규정함으로써 자의적인 과세를 방지하여 법적 안정성과 납세자의 재산권, 예측가능성을 보장하고자 하는 목적을 가지는데, 세법의 규율대상인 경제현상이 다양하고 끊임없이 변화함에 비추어 입법기술상 어느 정도 다의적인 개념의 사용과 그에 대한 해석행위는 과세에 있어서 불가피한 것이고, 앞에서 본 바와 같이 지방세법 제138조에서는 회사의 ‘설립’을 기준으로 등록세 등의 중과여부를 정하도록 하고 있으나, 그 규정 형식이나 특히 ‘설립에 따른 부동산등기’와 관련한 해석, 법 제138조의 입법취지 등을 고려하면 위 ‘설립’에는 설립등기 없이 ‘실질적인 설립행위’만이 있는 경우도 포함된다고 해석함이 상당하고, 위와 같은 해석이 조세법률주의에 위반되는 확장해석 내지 유추해석이라고는 보이지 아니한다(서울고등법원 2007.12.4.선고 2007누12691) 할 것이므로
이러한 해석을 토대로 우선 청구인이 실질적인 설립행위가 있었는지 여부를 보면, 이 사건에서 청구인은 1994.11.2. 성립된 청구 외 주식회사 ○○○○○○(대표이사 ○○○)이 2003.12.3. 상법제520조의2제1항에 따라 휴면회사로 해산하고 같은 달 4. 해산등기되자 2004.4.19. 회사계속을 하고 같은 해 5.13. 상호는 ○○○○○○○○, 본점 소재지는 ○○○○시 ○○구 ○○동 820-1번지로, 회사 목적 사업은 기존 목적 사업을 삭제하고 부동산 신탁업 및 개발사업, 부동산매매, 임대, 전대 및 관리사업 등으로 변경하였으며, 임원은 대표이사 ○○○, 감사 ○○○, 이사 ○○○, ○○○으로 각각 변경하여 같은 달 14. 등기한 점을 볼 때, 이는 청구인이 청구 외 ○○○○○○ 인수시 법인 설립등기 없이 인수함으로써 법인격은 당초 청구 외 주식회사 ○○○○○○의 설립등기로부터 계속 유지된 것으로 볼 수 있으나 그 이외의 회사의 상호, 본점소재지, 목적, 임원 등이 모두 변경됨으로써 결국 청구 외 주식회사 ○○○○○○와의 동일성을 찾을 수 없을 정도로 회사가 변경되었고, 이는 상법 제172조에 따른 회사설립시 회사성립등기만 생략되었을 뿐이지 새로운 회사가 설립된 것과 실질적으로 아무런 차이를 찾을 수 없다 할 것이므로 실질적 설립행위가 완료되었다고 볼 수 있는 2004.5.14. 청구인의 설립이 있었다고 봄이 타당하다.
다음으로 청구인은 “대법원 2003. 9. 5. 선고 2001두403 판결”을 인용하면서 10여 년간 10여 차례나 반복적인 질의회신을 통해 일률적으로 대도시내 설립 5년이 경과한 휴면법인을 인수한 후 부동산을 취득하는 것이 지방세법 제138조제1항의 중과세제외 대상에 해당한다는 행정자치부 유권해석은 이미 관행으로 볼 수 있고 따라서, 2006.5.23. 중과세대상에 포함한다고 변경해석하고 이 사건 부동산 등록세 납부가 변경해석 이전 완료되었음에도 다시 등록세 중과세율을 적용하여 부과고지 한 것은 소급과세금지의 원칙에 위배된다고 주장하고 있으나,
우선 청구인이 들고 있는 대법원 2003. 9. 5. 선고 2001두403 판결은 “일반적으로 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되기 위하여는, 첫째, 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해 표명을 하여야 하고, 둘째, 납세자가 과세관청의 견해 표명이 정당하다고 신뢰한 데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, 셋째, 납세자가 그 견해 표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 하고, 넷째, 과세관청이 위 견해 표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 할 것이다”고 판시하고 있으므로
이러한 판례를 토대로 신의성실원칙이 적용되기 위해서는 우선 과세관청이 공적견해를 표명해야 하는바 이 사건 등록세 과세관청은 ○○○○시 ○○구청장이며 해석은 과세관청이 아닌 행정차치부에서 이루어진 것이므로 과세관청에서 행한 공적견해 표명으로 볼 수 없고 또한 10여년간 10여차례 계속·반복적으로 행정자치부의 질의회신이 있었다는 점을 들어 중과세대상에서 제외한다는 과세관청의 묵시적인 의향표시라고도 볼 수 없어 이 사건 등록세 등을 부과고지 한 것이 신의성실의 원칙에 위배된다고 할 수 없을 뿐만 아니라 중과세 부과대상에서 제외한다는 관행이 성립되었다고도 볼 수 없으므로
청구인이 설립 후 5년 이내 이 사건 부동산을 취득·등기한 것은 지방세법 제138조제1항제3호 및 같은 법시행령 제102조제2항의 법인설립 후 5년 이내 부동산을 취득 등기 한 것에 해당되어 등록세 중과대상의 납세의무가 성립되었음에도 이를 신고납부하지 아니하고 구 지방세법 제131조제1항의 세율에 의해 신고납부한 점을 들어 처분청이 다시 중과세처분 한 것은 소급과세금지의 원칙이 적용될 여지도 없기 때문에 이 사건 등록세를 중과세한 처분은 적법하다 할 것이다.
따라서 청구인의 주장은 이유가 없다고 인정되므로 지방세법 제77조 제1항의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
2008. 1. 28.
행 정 자 치 부 장 관