(1) 염전으로 사용하다가 그 사용을 폐지한 토지가 사실상의 유지 또는 구거로서 재산세 비과세 대상에 해당되는지 여부(기각)
(2) 염전으로 사용하다가 그 사용을 폐지한 토지를 「폐염전」에 해당되지 아니한다고 보아 종합합산 과세 대상으로 구분하여 재산세를 과세한 처분의 당부(기각)
(3) 도로 및 하천의 일부인 토지는 재산세 비과세 대상이라는 주장(인용)
청구번호 : 2009지0821 결정일자 : 2010-06-15 세목 : 재산세
청구번호 조심2009지0821
주 문
처분청이 2008.9.8. 및 2008.9.18. 청구인에게 한 재산세 92,840,040원, 지방교육세 18,568,000원, 합계 111,408,040원의 부과처분은 ○○○ 621-8 토지 56,876㎡ 중 도로 및 하천에 해당하는 면적을 산정한 다음, 이를 재산세 과세대상 토지면적에서 제외하여 산출한 세액으로 한다.
이 유
1. 처분 개요
가. 처분청은 청구인이 2008년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 소유하고 있는 ○○○ 621-8 외 65필지 551,790.23㎡(내역 별첨, 이하 “이 건 토지”라 한다)에 대한 재산세 과세대상을 별첨과 같이 구분한 다음, 「지방세법」 제188조 제1항 제1호 등의 규정을 적용하여 산출한 재산세 등을 아래와 같이 청구인에게 부과고지하였다.
(단위 : 원)
나. 청구인은 이에 불복하여 2008.12.5. 처분청에 이의신청을 하고, 처분청은 2009.3.2. 이를 기각하는 결정을 하고 2009.3.4. 그 결정서를 청구인에게 송달하였다.
다. 청구인은 이에 불복하여 2009.6.1. 심판청구를 제기하였다
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
(1) 이 건 토지 중 아래의 토지(이하 “이 건 쟁점토지”라 한다)는 사실상의 현황이 재산세 비과세대상인 도로, 하천, 제방, 구거, 유지 또는 재산세 분리과세대상인 (폐)염전이므로 「지방세법 시행령」 제143조의 규정에 따라 재산세를 비과세하거나, 재산세과세대상을 분리과세대상으로 구분하여야 한다.
(2) 「지방세법」 제186조 제4호 및 같은 법 시행령 제132조 제5항 제3호․제137조․제143조의 규정에 의하면, 토지대장상의 지목이 사실상의 현황과 다르면 사실상의 현황을 기준으로 재산세를 부과하고, 그 사실상의 현황이 도로․하천․제방․구거․유지라면 재산세가 비과세되고, 사실상의 현황이 (폐)염전이라면 재산세 과세대상을 분리과세대상으로 구분하는 것으로 규정하고 있다.
(3) 이 건 쟁점토지는 ○○○(주)가 1963년에 매립하여 염전으로 사용하던 토지로서 1990.8.16. 염전이 폐지되었고, 청구인이 취득한 1999년에는 이미 이 건 쟁점토지 전부가 유지 형태였으며 심판청구일 현재까지도 유지 상태로 유지되고 있고, 이 건 쟁점토지는 ○○○의 소유분을 포함한 전체 면적은 378,017㎡로 그 현황이 한눈에 볼 수 없을 정도로 넓지만 기본적으로는 갈수기에 인근 농지에 농업용수를 공급하고, 장마철에는 인근 농지의 배수지로서 대규모의 유지와 그 부속용지다.
(4) 이 건 쟁점토지의 사실상의 현황을 필지별로 보면, 아래와 같다.
(가) 제1토지는 공부상 지목은 염전이지만 청구인이 취득하기 이전부터 항공촬영 등 사진에서 보는 바와 같이 인근토지 ○○○ 621-28 외 수필지 토지의 진입로가 형성되어 있고, 하천 쪽 도로 옆 부분은 자연하천인 ○○○이 유로를 이동하여 하천 및 하천부지가 되었으므로 그 사실상의 현황은 도로 및 하천으로 재산세 비과세 대상에 해당하고, 위 제1토지의 사실상 현황을 부인한다면, 청구인은 제1토지를 취득한 후 일체의 인위적 행위를 가한 바 없이 현재에 이르렀으므로 공부상 지목인 염전으로 보아 재산세 과세대상을 분리과세대상으로 구분하여야 한다.
(나) 제2토지에 대하여
1) 청구인은 공부상 지목이 염전이고, 그 사실상 현황이 유지인 제2토지를 취득하였고, 청구인이 배를 띄어 직접 확인한 바에 의하면, 제2토지 전부가 상시 수심 50～70㎝의 유지로 되어 있고, 왕골과 갈대가 자생하고 있었는데 그 바닥은 극히 평탄하고 뻘 형태로 단단하게 형성되어 있어 인위적인 웅덩이는 확인되지 않았으며, 현황이 사진에서 보는 바와 같이 상시 수심 50～70㎝의 물이 고여 있는 배수가 잘 되지 않는 토지로 유지에 해당하고, 처분청은 제2토지에 제방을 쌓는 등 인위적인 행위가 있었다고 주장하나, 제2토지는 경계까지 유지로 되어 있으므로 그 좌우측에는 제방이 존재하지 않고, 또한 처분청은 제2토지의 현황이 갈대가 무성하게 자랐고 물에 잠겨있다고 주장하나, 염전은 당초부터 인근부지보다 지형이 낮을 수밖에 없어 방치할 경우 당연히 물이 고이고 각종 수초(왕골 및 갈대)가 자랄 수밖에 없어 자연적으로 유지로 형성될 수밖에 없다.
2) 처분청은 ○○○이 ○○○ 621-4에서 대하양식장을 운영하면서 청구인이 제2토지를 취득하기 이전까지 4～5년 동안 양식장의 부속토지로 사용하였다고 주장하나, 처분청은 양어장 허가관련사항 등 구체적인 증거를 제시하지 못하고 있고, 청구인이 현장을 답사하고 탐문한 바에 의하면, 양어장으로 사용한 흔적을 확인할 수 없었고, ○○○(주) ○○○으로 근무(1982년 6월～1996년 4월)하였고 현재도 인근에 거주하고 있는 ○○○이 확인한 바에 의하면, 제2토지는 양어장으로 임대한 바도 없고 양어장으로 사용한 적도 없다고 확인하였다.
3) 처분청의 주장과 같이 양어장의 부속토지로 사용되었다하더라도 이는 청구인이 취득하기 전의 상황일 뿐이고, 청구인이 취득한 이후부터는 10여년간 다른 용도로 사용하거나 어떠한 인위적인 행위도 가한 적이 없이 자연적인 유지로 방치되어 있다.
4) 처분청의 주장과 같이 양어장이나 양어장 부속토지로 사용한 사실을 인정한다하더라도 제2토지는 이미 10년 전에 양어장으로 사용이 중지된 것이며, 인근에서 농사를 짓고 있는 ○○○이 확인한 바에 의하면, 벼농사철에는 제2토지의 물을 사용하고 있다고 하였고, 주변에서 직접 경작하는 사람에게 탐문한 바에 의하면 갈수기에는 제2토지의 물을 농업용수로 이용하고, 장마철에는 배수지로 사용되고 있고, 자연증발로 바닥까지 물이 빠지기도 한다는 사실을 확인하였으므로, 청구인이 제2토지를 취득하기 전에 양어장으로 사용한 사실이나 염전으로 재사용이 가능한지 여부가 재산세 비과세대상에 해당하는지 여부에 대한 판단근거가 될 수 없으므로 사실상의 현황인 유지인 제2토지는 당연히 비과세되어야 한다.
5) 제2토지의 사실상 현황인 유지인 사실을 부인한다면, 유지로 변동되기 전의 상태인 (폐)염전으로 인정하여야 하고, 재산세 과세대상을 분리과세대상으로 구분하여야 한다.
(다) 제3토지에 대하여
1) 청구인이 현장을 확인한 바에 의하면. 제3토지는 인근 농지소유자들이 제3토지 가운데에 임의로 개척한 수로를 경계로 하여 양분하여 볼 수 있는데, 진입도로에서 먼 쪽에 있는 부분은 왕골과 수초가 지나치게 무성하고 그 바닥은 얕은 수심의 유지 또는 습지로 되어 있고, 전혀 배수가 되지 않아 자연적으로 형성된 호소로서 유지에 해당하므로 재산세 비과세대상에 해당하고, 경계부분은 뻘로 형성되어 있는 폭 2～3m의 수로로 둘러싸여 있고, 경계를 형성하는 수로는 인근 농지소유자들이 제3토지의 사용하거나 장마철에 제3토지로 배수하기 위하여 청구인의 승낙 없이 임의로 개척한 수로이나, 수로가 존재하는 것은 틀림이 없는 사실상의 구거이므로 재산세 비과세 대상에 해당한다.
2) 진입도로에서 가까운 쪽에 있는 부분은 상시 토지형태로 노출되어 있는 것이 아니라 장마철 등에는 인근 농지에서 배수되는 물로 인하여 유지상태로 되고, 갈수기나 동절기에만 토지가 노출되므로 오히려 사실상의 현황은 유지에 해당하므로 재산세 비과세대상으로 하여야 하고, 갈수기나 동절기에는 토지가 노출된다하더라도 형질변경을 한 것이 아니라 장기간 방치된 (폐)염전으로 보는 것이 타당하고, 다른 용도로 사용하는 경우에 해당하지 아니하므로 재산세 과세대상을 분리과세대상으로 구분하여야 한다.
(라) 제4토지에 대하여
1) 제4토지 중 ○○○ 621-8 토지는 공부상 지목이 제방이고 현황사진에서 보는 바와 같이 타인 소유인 ○○○ 621-4 토지(공부 지목 및 현황지목 : 유지) 등과 제2토지 사이에 자연유수의 통수를 막기 위한 제방으로 사용되고 있으며 특정인에게 전용되는 제방이 아니므로 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제3호의 제방에 해당한다.
2) 제4토지의 일부는 ○○○이 ○○○ 621-4에서 낚시터를 운영하고자 ○○○ 621-4 토지의 제방을 보강하거나 불법성토를 하여 도로로 이용하고 있고, ○○○ 621-8 중간부분의 일부는 청구인이 방치하고 있는 기간 중에 ○○○이 골재를 사용하여 불법성토(폭 5m, 길이 600m, 높이 1.5m)를 하였으나, ○○○ 621-8 제방에 이루어진 것이 아니라 ○○○ 621-4 유지에 이루어진 것이므로 ○○○ 621-8 토지를 잡종지로 판단하는 것은 부당하다.
3) 입구쪽으로부터 먼 쪽에 있는 일부는 현재도 일체의 인위적인 행위가 이루어진 적이 없는 제방형태를 그대로 유지하고 있거나, 손괴로 인하여 유지형태로 변화되어가고 있으나 제방으로 사용되고 있으므로 제방으로 보아야 하고, ○○○이 확장 보강한 제방은 청구인의 토지가 아니므로 청구인 소유의 ○○○ 621-8 토지는 그 본질에는 아무런 변화가 없으므로 도로 또는 제방에 해당하고, 「지방세법 시행령」 제137조의 도로 또는 제방으로 보아 재산세 비과세대상으로 하여야 한다.
4) 제4토지 중 ○○○ 621-17 토지는 토지대장상 지목이 구거이고, 현재는 유지상태로 있는 제2토지의 옆 구거로 사용되고 있으므로 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제4호의 구거의 요건을 충족하고 있으므로 재산세 비과세대상에 해당하고, 제4토지 중 ○○○ 621-8 토지는 현재 제2토지와 경계나 구분이 모호한 상태에서 유지상태로 있다고도 볼 수 있으므로 구거임을 부인한다 하더라도 사실상 현황은 왕골과 갈대가 자생하는 배수가 잘 되지 아니하는 토지이므로 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제5호의 유지에 해당하는 것으로 보아 재산세 비과세대상으로 하여야 한다.
나. 처분청 의견
(1) 이 건 토지는 ○○○(주)가 염전으로 이용하다가 시화호방조제공사로 1990.8.16. 염전폐지신고를 한 토지로 청구인이 소유하기 이전부터 사실상 사용하였던 현황에 의하여 재산세 등을 과세하여야 한다.
(가) 제1토지의 사실상 현황은 일부면적이 도로로 사용되고 있으며, 마을길로 연결되어 일반인이 자유로운 통행에 공여되고 있으므로 비과세 대상에 해당됨(2008년 재산세 과세 시 잡종지로 과세되었으며 일부도로 면적은 비과세 대상으로 부분감액 예정)
(나) 제2토지에 대하여
1) 우선 제2토지가 분리과세대상 토지에 해당되는지 여부에 대하여 보면, 제2토지는 청구인이 소유하기 이전 소유자인 ○○○(주)가 소유할 당시 1992년～19993년경부터 연접한 토지 ○○○ 621-4에서「○○○양식장」을 운영하던 ○○○가 그 부속토지로 함께 사용하였고, 사용 당시 토지 가운데를 파서 그 흙을 가장자리로 끌어올려 둑을 만들어서 물을 가두는 데 사용하였으며, 제2토지를 사용한 후 물을 빼지 않고 현재까지 방치되었으며, 현재 토지 가장자리(도넛형)가 파여 있던 것도 1993년경 양식장으로 사용할 당시 작업한 형태 그대로 이며, ○○○(주)가 토지를 매매하기 전에 그 사용을 중단하였으며, 사용 당시 ○○○(주) ○○○이 그 사실을 기억하지 못하는 것은 ○○○(주)와 정식으로 계약이 이루어지지 않았기 때문이며 양어장으로 사용하면서 인․허가를 득하였는지 여부는 제2토지의 현황을 판단하는 데에는 아무런 영향을 끼치지 않는다 할 것이다.
2) 또한, 양어장으로 사용하다가 담수된 상태로 방치하였다고 하더라도 이는 「지방세법 시행령」 제132조 제5항 제3호에 의한 과세기준일 현재 계속 염전으로 사용하다가 사용을 폐지한 토지○○○에 해당되지 아니하므로 제2토지는 분리과세대상 토지에 해당되지 아니한다.
3) 다음은 제2토지가 유지로서 비과세대상에 해당한다는 주장에 대하여 보면, 용도구분에 의한 비과세에 해당되는 “유지”란 농업용 및 발전용에 공여하는 댐․저수지․소류지와 자연적으로 형성된 호소를 말하고, 농업용에 공하는 댐․저수지는 유수(流水)를 저장하여 물의 과다 또는 과소를 조절하는 인공시설을 말하나, 제2토지는 양어장으로 사용하다 그 사용을 중단한 토지로 일시적으로 농업용수로 사용하였다고 하여도 인공적으로 설치한 시설이 아니며 자연적으로 형성된 호소가 아니므로 비과세 대상에 해당되지 아니한다.
4) 청구인이 농업용수로 사용하였다고 주장하는 ○○○의 토지는 청구인의 토지와는 멀리 떨어져 있으며, 바로 앞 ○○○ 622-16, 622-17에도 담수 토지가 있음을 항공사진에 의하여 알 수 있다.
5) 마지막으로 청구인이 추가적으로 이의제기한 1998년 종합토지세 부과 시 현황을 염전으로 하여 분리과세대상으로 구분하고, 1999년 이후 종합합산과세대상으로 그 구분을 변경하여 과세하는 것은 신의칙에 위배된 부당한 과세라고 주장하나, 이 건 토지는 1990.8.16. 염전이 폐지되고, 과세기준일 현재 계속 염전으로 실제사용하고 있는 토지 또는 「염관리법」 제6조의 규정에 의하여 염전을 폐지한 날부터 7년이 경과하지 아니한 토지에 해당되어 7년이 경과한 1999년부터 현황에 의거 과세하였고, 「지방세법 시행령」 제194조의15조에서는 염전을 폐지한 날부터 7년(‘95.12.30개정), 10년(’02.12.30개정) 등의 기간의 규정을 두었으며, 기간의 규정은 2005.1.5. 개정된 「지방세법 시행령」 제132조 제5항 제3호)에서는 삭제되었다.
(다) 제3토지에 대하여
1) 제3토지의 일부는 골재채취업자의 부속토지로, 일부는 매립되어 모형비행기 활주로등으로 사용되었으며, 현재 잡종지로 되어있고, 나머지 일부는 인근 주변 ○○○ 621-43 토지 및 이 건 쟁점토지를 잡종지로 매립할 당시 함께 마사토 등으로 객토가 이루어진 흔적이 있으며, 2009.1.21. 출장한 당시에는 잡종지화된 토지와의 경계가 불분명하였으나, 2009.6.12. 출장한 당시 포크레인 등으로 웅덩이를 파서 그 위로 걷어 올려놨으며 물도 많이 담수 해놓은 상태였다.
2) 청구인은 제3토지 또한 일부면적에 물이 담수 되어 있고 갈대가 있으므로 유지로서 비과세 대상이라 하나, 위에서 본바와 같이 자연적으로 형성된 호소로 볼 수 없으므로 비과세 대상에 해당되지 아니하고, 또한 청구인이 소유하기 이전부터 사용되었던 부분과 청구인의 승낙 없이 토지형태가 바뀌었다고 하여도 사실상 현황을 달리 적용할 수 없으므로 제3토지는 잡종지에 해당되며 분리과세 대상인 계속 염전으로 사용하다가 사용을 폐지한 토지에 해당되지 아니한다.
(라) 제4토지에 대하여 중 ○○○ 621-8에 대하여 보면,
1) 제4토지 중 ○○○ 621-8에 대하여 보면, 청구인은 위 토지는 ○○○ 621-13, 621-94, 621-23 및 621-4와 연접해 있으며, “제방”에 해당된다고 주장하나, 위 토지는 특정인의 전용에 공하는 제방이므로 재산세 비과세대상에 해당하지 아니하고, 당초 ○○○(주)가 염전으로 사용할 당시 염전에 전용하기 위해 만들어 졌으며, 양어장으로 사용할 당시에도 특정 목적으로 사용 되었으며, 또한 ○○○ 621-4에 연접하여 매립하여 청구인이 제출한 근거와 같이 ○○○ 621-4의 활용도를 높이기 위해 성토하여 사용하고 있고, 특정인이 특정목적으로 이용하기 위해 만든 토지로서 사실상 현재 연접토지의 용도와 같이 적용하여야 한다.
2) 제4토지 중 ○○○ 621-17은 잡종지화 된 토지로서 제2토지와 연접하여 있으며 지목이 “구거”라 하여 비과세대상으로 볼 수 없으며 잡종지로 적용함이 타당하다.
(2) 따라서, 이 건 쟁점토지는 매립되어 잡종지화된 토지 및 양어장으로 사용하다가 방치되어온 토지로서 「지방세법 시행령」 제132조 제5항 제3호에 의한 계속염전으로 사용하다가 사용을 폐지한 토지에 해당되지 않는다 할 것이므로 이 건 재산세 등의 부과처분은 적법하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁 점
(1) 염전으로 사용하다가 그 사용을 폐지한 토지가 사실상의 구거, 유지 또는 도로로서 재산세 비과세대상에 해당하는지 여부
(2) 염전으로 사용하다가 그 사용을 폐지한 토지를 폐염전에 해당되지 않는 것으로 보아 재산세 과세대상을 종합합산과세대상으로 구분한 것이 적법한지 여부
나. 관련 법령
(1) 지방세법
제182조 (과세대상의 구분) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.
1. 종합합산과세대상 : 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지중 별도합산 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 토지는 종합합산과세대상으로 보지 아니한다.
가. 이 법 또는 관계법령의 규정에 의하여 재산세가 비과세 또는 면제되는 토지
나. 이 법 또는 다른 법령의 규정에 의하여 재산세가 경감되는 토지의 경감비율에 해당하는 토지
3. 분리과세대상 : 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지중 다음 각목의 1에 해당하는 토지
라. 가목 내지 다목의 규정에 의한 토지와 유사한 토지로서 분리과세하여야 할 상당한 이유가 있는 것으로서 대통령령이 정하는 토지
제186조 (용도구분에 의한 비과세) 다음 각호에 규정하는 재산(제112조 제2항의 규정에 의한 과세대상을 제외한다)에 대하여는 재산세를 부과하지 아니한다. 다만, 대통령령이 정하는 수익사업에 사용하는 경우와 당해 재산이 유료로 사용되는 경우의 그 재산 및 당해 재산의 일부가 그 목적에 직접 사용되지 아니하는 경우의 그 일부 재산에 대하여는 그러하지 아니하다.
4. 대통령령이 정하는 도로·하천·제방·구거·유지·사적지 및 묘지
(2) 지방세법 시행령
제132조 (분리과세 대상토지의 범위) ⑤ 법 제182조 제1항 제3호마목에서 "대통령령이 정하는 토지"라 함은 다음 각 호에서 정하는 토지(법 제182조 제1항 제3호 다목에 따른 토지를 제외한다)를 말한다. 다만, 제5호 및 제9호부터 제11호까지의 규정에 따른 토지는 같은 호에 따른 시설 및 설비공사를 진행중인 토지를 포함하며, 제1호 및 제2호에 따른 토지는 취득일부터 5년이 경과한 토지로서 용지조성사업 또는 건축을 착공하지 아니한 토지를 포함하지 아니한다.
3. 과세기준일 현재 계속 염전으로 실제 사용하고 있거나 계속 염전으로 사용하다가 사용을 폐지한 토지. 다만, 염전으로 사용을 폐지한 후 다른 용도로 사용하는 경우에는 그러하지 아니하다.
제137조 (용도구분에 의한 비과세) ① 법 제186조 제4호에서 "대통령령이 정하는 도로·하천·제방·구거·유지·사적지 및 묘지"라 함은 다음 각호에서 정하는 토지를 말한다. <개정 2008.5.27>
1. 도로 : 「도로법」에 의한 도로 그 밖에 일반인의 자유로운 통행에 공여할 목적으로 개설한 사도. 다만, 「건축법 시행령」 제80조의2에 따른 대지 안의 공지를 제외한다.
2. 하천 : 「하천법」에 의한 하천과 「소하천정비법」에 의한 소하천
3. 제방 : 「지적법」에 의한 제방. 다만, 특정인이 전용하는 제방을 제외한다.
4. 구거 : 농업용 구거와 자연유수의 배수처리에 공여하는 구거
5. 유지 : 농업용 및 발전용에 공여하는 댐·저수지·소류지와 자연적으로 형성된 호소
제143조 (재산세의 현황부과) 재산세의 과세대상 물건이 공부상 등재현황과 사실상의 현황이 상이한 경우에는 사실상의 현황에 의하여 재산세를 부과한다.
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구인과 처분청이 제출한 관련 증빙자료에 의하면 아래의 사실이 확인된다.
(가) ○○○(주)가 1990.8.16. 아래와 같이 염전 폐지신고를 하였다.
(나) 인근 토지○○○의 육상양식어업 영업사항은 아래와 같다.
1) 허가 : ○○○
2) 지방세 부과납부 : 1996.6.13. ○○○ 면허세 18,000원 납부
(다) 청구인의 이 건 토지 취득현황은 아래와 같다.
○○○
(2) 쟁점(1)에 대하여 본다.
(가) 「지방세법」 제186조 제4호 및 같은 법 시행령 제137조 제1항에서는 도로·제방·구거·유지를 재산세 비과세대상으로 규정하면서 도로의 정의를 “「도로법」에 의한 도로 그 밖에 일반인의 자유로운 통행에 공여할 목적으로 개설한 사도. 다만, 「건축법 시행령」 제80조의2에 따른 대지 안의 공지를 제외한다.”로, 하천의 정의를 “「하천법」에 의한 하천과 「소하천정비법」에 의한 소하천”으로, 제방의 정의를 “「지적법」에 의한 제방. 다만, 특정인이 전용하는 제방을 제외한다.”로, 구거의 정의를 “농업용 구거와 자연유수의 배수처리에 공여하는 구거”로, 유지의 정의를 “농업용 및 발전용에 공여하는 댐·저수지·소류지와 자연적으로 형성된 호소”로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제143조에서는 재산세의 과세대상 물건이 공부상 등재현황과 사실상의 현황이 상이한 경우에는 사실상의 현황에 의하여 재산세를 부과하는 것으로 규정하고 있다.
(나) 제1토지에 대하여 보면,
1) 제1토지는 공부상 지목은 염전으로 되어 있고, 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따른 지역․지구는 도시지역미분류(반월특수유보지구)로 되어 있고, 항공사진․현황사진에 의하면, 제1토지 중 일부 토지는 도로 및 소하천으로 이용되고 있으나, 전체적으로는 진입도로와 같은 높이로서 나대지 상태로 있으나, 제1토지 중앙에는 도로가 길게 통과하여 마을길과 연결되어 있는 사실을 알 수 있고, 그 도로는 일반인의 자유로운 통행에 공여되고 있는 것으로 보이고, 처분청의 의견에서도 이를 도로로 사용하고 있는 사실을 인정하고 있으므로 제1토지 중 도로로 사용되는 부분은 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제1호의 도로에 해당한다 할 것이다.
2) 처분청이 제출한 항공사진․현황사진에 의하면, 제1토지 남쪽 경계선을 따라 자연하천인 ○○○이 흐르고 있는 사실을 알 수 있고, 그 토지이용계획확인서에 의하면, 위 ○○○이 흐르는 구역은 「소하천정비법」에 의한 소하천으로 지정된 사실을 알 수 있으므로 제1토지 중 소하천구역으로 지정된 구역은 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제2호의 하천에 해당한다 할 것이다.
(다) 제2토지에 대하여 보면,
1) 제출된 현황사진, 청구인의 주장 등에 의하면, 제2토지는 전부가 왕골과 갈대가 자생하고 있고, 그 바닥은 평탄하고 뻘형태로 단단하게 형성되어 있으며, 상시 수심 50～70㎝의 물이 고여 있는 배수가 잘 되지 않는 토지로 보이고, 그 토지이용계획확인서․현황사진 등의 자료에 의하면, 제2토지의 북쪽을 제외한 3면은 제2토지보다 높아 연접한 토지가 제방역할을 하고 있어 별도의 제방이 있는 것으로 보이지 아니하고, 제2토지의 북쪽은 ○○○ 621-13 토지와 ○○○ 621-4 토지 사이에 제4토지(○○○ 621-8 지목 : 제방)가 있는 사실을 알 수 있고, 제2토지 중 ○○○ 61-13 토지는 위 제4토지 ○○○ 621-8 토지 경계까지 같은 형태를 유지하고 있는 것을 알 수 있다.
2) 청구인은 양어장으로 사용한 흔적을 확인할 수 없었으며, ○○○(주) ○○○이 확인한 바에 의하면, 제2토지는 양어장으로 임대한 바도 없고 양어장으로 사용한 적도 없다고 확인하였다라고 주장하나, ○○○가 제출한 확인서, 면허세부과현황자료 등에 의하면, ○○○가 1996.6.13. 면허세를 납부한 사실 등으로 보아 ○○○가 ○○○ 621-4 토지에서 육상양식어업허가를 득하고, 제2토지를 포함한 ○○○ 621-4 토지에서 19991년부터 5, 6년간 육상양식어업을 한 사실을 알 수 있고, 일반적으로 염전을 하는 경우에는 바닥에 타일을 깔거나, 비닐로 피복을 하여 소금을 생산하고 있고, ○○○․○○○의 확인에 의하면 제2토지에 소금이 생산되는 곳에 타일이 깔려 있었다고 확인하였으나, 현재 제2토지 바닥에는 타일이 깔려 있지 아니한 사실을 알 수 있다.
3) 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제5호의 “유지”는 농업용 및 발전용에 공여하는 댐․저수지․소류지와 자연적으로 형성된 호소로 규정하고 있으나, 제2토지는 양어장으로 사용하다 그 사용을 중단한 토지로 일시적으로 농업용수로 사용한 사실이 있다하더라도 인공적으로 설치한 저수지나 소류지로 보기 어려울 뿐만 아니라 자연적으로 형성된 호소로 보기 어렵다 할 것이다.
4) 따라서, 제2토지는 유지로서 재산세 비과세대상에 해당한다는 청구인의 주장을 받아들이기 어렵다 할 것이다.
(라) 제3토지에 대하여 보면,
1) 제3토지의 지목은 염전으로 되어 있으나, 현황사진․청구인의 주장 등에 의하면, 제3토지의 북쪽부분은 왕골과 수초 등이 자생하고 있고, 그 바닥은 평탄하고 뻘형태로 되어있으며, 자연배수가 쉽지 않은 토지로 되어 있고, 제3토지의 남쪽부분은 경계를 따라 형성된 도로와 같은 높이로 되어 있고, 골재 야적장 등으로 사용하거나 방치된 상태로 있고, 객토한 흔적이 있는 사실을 알 수 있다.
2) 청구인은 제3토지는 수심이 얕은 유지 또는 습지로서 되어 있고 사실상의 유지에 해당하므로 재산세 비과세대상에 해당한다고 주장하나, ○○○이 제출한 확인서에 의하면, 소금이 생산되는 곳은 타일이 깔려 있고, 주변에 간수저장용 웅덩이가 있었다고 확인한 사실이 있고, 현재 제2토지 웅덩이와 타일이 깔린 바닥을 확인할 수 없다.
3) 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제5호의 “유지”는 농업용 및 발전용에 공여하는 댐․저수지․소류지와 자연적으로 형성된 호소로 규정하고 있으나, 제3토지는 양어장으로 사용하다 그 사용을 중단한 토지로 일시적으로 농업용수로 사용한 사실이 있다하더라도 인공적으로 설치한 저수지나 소류지로 보기 어려울 뿐만 아니라 자연적으로 형성된 호소로 보기 어렵다 할 것이다.
4) 따라서, 제3토지는 유지로서 재산세 비과세대상에 해당한다는 청구인의 주장을 받아들이기 어렵다 할 것이다.
(마) 제4토지에 대하여 보면,
1) 제4토지 중 ○○○ 621-8 토지는 지목이 제방이고, 현황사진 등에 의하면, 위 토지와 인근 토지 ○○○ 621-4 토지 사이에 경계를 이루며 제방이 축조되어 있고, 자동차가 통행할 수 있는 형태를 갖추고 있는 사실을 알 수 있다.
2) 위 토지 제방이 끝나는 부분에는 인근 토지에 접근을 할 수 있으나, 연결된 도로가 존재하지 아니하므로 「도로법」에 의한 도로 또는 사도로 보는 것은 타당하지 않다 할 것이다.
3) 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제3호의 “제방”은 「지적법」에 의한 제방으로서 특정인이 전용하는 제방을 제외하는 것으로 규정하고 있고, 위 토지는 「지적법」에 의한 제방으로서 그 현황이 제방에 해당하는 것으로 볼 수 있으나, 위 제2토지에서 본바와 같이 제2토지에 전용되는 제방역할을 하고 있는 것으로 보는 것이 타당하다 할 것이다.
4) 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제4호의 “구거”는 농업용 구거와 자연유수의 배수처리에 공여하는 구거로 규정하고 있고, ○○○ 621-17 토지는 지목이 구거로 되어 있으나, 위 토지는 제2토지와 제3토지 사이에 있는 토지로서 인근에는 농지가 없을 뿐만 아니라 자연유수의 배수처리를 할 수 없는 그 끝이 막혀 있고, 염전 또는 양어장으로 사용할 당시에 수로로 이용한 것으로 보이고, 2008년 재산세 과세기준일 현재에는 구거의 역할을 하고 있지 않다 할 것이므로 재산세 비과세대상인 구거로 보기 어렵다 할 것이다.
(3) 쟁점(2)에 대하여 본다.
(가) 「지방세법」 제182조 제1항에서는 토지에 대한 재산세 과세대상은 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분하고, 그 제1호에서는 종합합산과세대상은 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지중 별도합산 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지로 규정하고 있고, 그 제3호에서는 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지중 분리과세하여야 할 상당한 이유가 있는 것으로서 대통령령이 정하는 토지 등을 분리과세대상 토지로 규정하고 있고, 「지방세법 시행령」 제132조 제5항 제3호에서는 “과세기준일 현재 계속 염전으로 실제 사용하고 있거나 계속 염전으로 사용하다가 사용을 폐지한 토지. 다만, 염전으로 사용을 폐지한 후 다른 용도로 사용하는 경우에는 그러하지 아니하다.”라고 규정하고 있고, 「지방세법 시행령」 제143조에서는 재산세의 과세대상 물건이 공부상 등재현황과 사실상의 현황이 상이한 경우에는 사실상의 현황에 의하여 재산세를 부과하는 것으로 규정하고 있다.
(나) 제1토지 중 도로로 사용되는 부분과 「소하천정비법」에 의한 소하천으로 지정된 부분을 제외한 이 건 쟁점토지는 위 사실관계에서 본바와 같이 토지대장상 지목이 염전으로 되어 있으나, 육상양식어업신고에 따른 면허세를 납부한 사실이 있고, ○○○의 확인에 의하면 처음에는 양식어업 운영이 잘되었으나, 나중에는 바이러스 등으로 손해를 보고 양식어업을 중단하고 다른 곳에서 왕새우를 가져다 판매한 사실이 있다고 하였으며, ○○○이 제출한 확인서에 의하면, 소금이 생산되는 곳은 타일이 깔려 있고, 주변에 간수저장용 웅덩이가 있었다고 확인하였으나, 현재 이 건 쟁점토지에는 타일이 깔린 바닥을 확인할 수 없고, 처분청 담당공무원의 출장복명서에 의하면, 염전으로 사용을 폐지한 후 양어장으로 사용한 사실을 『○○○양식장』운영하던 ○○○로부터 확인한 사실을 알 수 있다.
(다) 위와 같은 사실 등으로 미루어 보면, 청구인은 이 건 쟁점토지는 청구인이 취득하기 전에 염전의 바닥에 타일을 제거하고 제2토지 및 제3토지를 양어장으로 변경하여 양식업을 한 사실을 알 수 있고, 이미 그 기능상으로도 염전으로 재사용이 불가능한 상태에 있는 것으로 보이고, 계속 염전으로 사용하다가 사용을 폐지한 염전을 양어장으로 변경한 이상 청구인은 비록 이 건 쟁점토지를 취득한 후, 일체의 인위적 행위를 하지 않고 양식어업을 영위하지 않아 유지형태로 방치하고 있다하더라도 이 건 쟁점토지는 염전으로 사용을 폐지한 후 다른 용도로 사용하는 경우로서 「지방세법 시행령」 제132조 제5항 제3호의 염전 또는 계속 염전으로 사용하다가 사용을 폐지한 토지로 보기 어렵다 할 것이다.
(4) 따라서, 제1토지 중 도로, 하천에 해당하는 토지를 제외한 토지의 재산세 과세대상을 종합합산과세대상으로 구분하는 것이 타당한 것으로 판단된다.
4. 결 론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「지방세법」 제77조 제5항과 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호․제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
(2) 염전으로 사용하다가 그 사용을 폐지한 토지를 「폐염전」에 해당되지 아니한다고 보아 종합합산 과세 대상으로 구분하여 재산세를 과세한 처분의 당부(기각)
(3) 도로 및 하천의 일부인 토지는 재산세 비과세 대상이라는 주장(인용)
청구번호 : 2009지0821 결정일자 : 2010-06-15 세목 : 재산세
청구번호 조심2009지0821
주 문
처분청이 2008.9.8. 및 2008.9.18. 청구인에게 한 재산세 92,840,040원, 지방교육세 18,568,000원, 합계 111,408,040원의 부과처분은 ○○○ 621-8 토지 56,876㎡ 중 도로 및 하천에 해당하는 면적을 산정한 다음, 이를 재산세 과세대상 토지면적에서 제외하여 산출한 세액으로 한다.
이 유
1. 처분 개요
가. 처분청은 청구인이 2008년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 소유하고 있는 ○○○ 621-8 외 65필지 551,790.23㎡(내역 별첨, 이하 “이 건 토지”라 한다)에 대한 재산세 과세대상을 별첨과 같이 구분한 다음, 「지방세법」 제188조 제1항 제1호 등의 규정을 적용하여 산출한 재산세 등을 아래와 같이 청구인에게 부과고지하였다.
(단위 : 원)
|
고지일자 |
과세표준 |
세액합계 |
재산세 |
지방교육세 |
비고 |
|
합 계 |
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111,408,040 |
92,840,040 |
18,568,000 |
|
|
2008.9.8. |
19,066,466,569 |
33,301,600 |
27,751,340 |
5,550,260 |
정기분 |
|
2008.9.18. |
19,066,466,569 |
78,106,440 |
65,088,700 |
13,017,740 |
정기분 누락 |
나. 청구인은 이에 불복하여 2008.12.5. 처분청에 이의신청을 하고, 처분청은 2009.3.2. 이를 기각하는 결정을 하고 2009.3.4. 그 결정서를 청구인에게 송달하였다.
다. 청구인은 이에 불복하여 2009.6.1. 심판청구를 제기하였다
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
(1) 이 건 토지 중 아래의 토지(이하 “이 건 쟁점토지”라 한다)는 사실상의 현황이 재산세 비과세대상인 도로, 하천, 제방, 구거, 유지 또는 재산세 분리과세대상인 (폐)염전이므로 「지방세법 시행령」 제143조의 규정에 따라 재산세를 비과세하거나, 재산세과세대상을 분리과세대상으로 구분하여야 한다.
(2) 「지방세법」 제186조 제4호 및 같은 법 시행령 제132조 제5항 제3호․제137조․제143조의 규정에 의하면, 토지대장상의 지목이 사실상의 현황과 다르면 사실상의 현황을 기준으로 재산세를 부과하고, 그 사실상의 현황이 도로․하천․제방․구거․유지라면 재산세가 비과세되고, 사실상의 현황이 (폐)염전이라면 재산세 과세대상을 분리과세대상으로 구분하는 것으로 규정하고 있다.
(3) 이 건 쟁점토지는 ○○○(주)가 1963년에 매립하여 염전으로 사용하던 토지로서 1990.8.16. 염전이 폐지되었고, 청구인이 취득한 1999년에는 이미 이 건 쟁점토지 전부가 유지 형태였으며 심판청구일 현재까지도 유지 상태로 유지되고 있고, 이 건 쟁점토지는 ○○○의 소유분을 포함한 전체 면적은 378,017㎡로 그 현황이 한눈에 볼 수 없을 정도로 넓지만 기본적으로는 갈수기에 인근 농지에 농업용수를 공급하고, 장마철에는 인근 농지의 배수지로서 대규모의 유지와 그 부속용지다.
(4) 이 건 쟁점토지의 사실상의 현황을 필지별로 보면, 아래와 같다.
|
구분 |
지번○○○ |
면적(㎡) |
사실상 현황 |
|
|
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344,729 |
|
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제1토지 |
621-16 토지의 일부 |
12,109 |
도로, 하천 |
|
제2토지 |
621-13, 621-14, 621-15, 621-16 토지의 일부 |
64,215 |
유지 |
|
제3토지 |
621-21, 621-22, 621-23 |
60,426 |
(폐)염전 |
|
제4토지 |
621-8, 621-17 |
57,987 |
제방 |
(가) 제1토지는 공부상 지목은 염전이지만 청구인이 취득하기 이전부터 항공촬영 등 사진에서 보는 바와 같이 인근토지 ○○○ 621-28 외 수필지 토지의 진입로가 형성되어 있고, 하천 쪽 도로 옆 부분은 자연하천인 ○○○이 유로를 이동하여 하천 및 하천부지가 되었으므로 그 사실상의 현황은 도로 및 하천으로 재산세 비과세 대상에 해당하고, 위 제1토지의 사실상 현황을 부인한다면, 청구인은 제1토지를 취득한 후 일체의 인위적 행위를 가한 바 없이 현재에 이르렀으므로 공부상 지목인 염전으로 보아 재산세 과세대상을 분리과세대상으로 구분하여야 한다.
(나) 제2토지에 대하여
1) 청구인은 공부상 지목이 염전이고, 그 사실상 현황이 유지인 제2토지를 취득하였고, 청구인이 배를 띄어 직접 확인한 바에 의하면, 제2토지 전부가 상시 수심 50～70㎝의 유지로 되어 있고, 왕골과 갈대가 자생하고 있었는데 그 바닥은 극히 평탄하고 뻘 형태로 단단하게 형성되어 있어 인위적인 웅덩이는 확인되지 않았으며, 현황이 사진에서 보는 바와 같이 상시 수심 50～70㎝의 물이 고여 있는 배수가 잘 되지 않는 토지로 유지에 해당하고, 처분청은 제2토지에 제방을 쌓는 등 인위적인 행위가 있었다고 주장하나, 제2토지는 경계까지 유지로 되어 있으므로 그 좌우측에는 제방이 존재하지 않고, 또한 처분청은 제2토지의 현황이 갈대가 무성하게 자랐고 물에 잠겨있다고 주장하나, 염전은 당초부터 인근부지보다 지형이 낮을 수밖에 없어 방치할 경우 당연히 물이 고이고 각종 수초(왕골 및 갈대)가 자랄 수밖에 없어 자연적으로 유지로 형성될 수밖에 없다.
2) 처분청은 ○○○이 ○○○ 621-4에서 대하양식장을 운영하면서 청구인이 제2토지를 취득하기 이전까지 4～5년 동안 양식장의 부속토지로 사용하였다고 주장하나, 처분청은 양어장 허가관련사항 등 구체적인 증거를 제시하지 못하고 있고, 청구인이 현장을 답사하고 탐문한 바에 의하면, 양어장으로 사용한 흔적을 확인할 수 없었고, ○○○(주) ○○○으로 근무(1982년 6월～1996년 4월)하였고 현재도 인근에 거주하고 있는 ○○○이 확인한 바에 의하면, 제2토지는 양어장으로 임대한 바도 없고 양어장으로 사용한 적도 없다고 확인하였다.
3) 처분청의 주장과 같이 양어장의 부속토지로 사용되었다하더라도 이는 청구인이 취득하기 전의 상황일 뿐이고, 청구인이 취득한 이후부터는 10여년간 다른 용도로 사용하거나 어떠한 인위적인 행위도 가한 적이 없이 자연적인 유지로 방치되어 있다.
4) 처분청의 주장과 같이 양어장이나 양어장 부속토지로 사용한 사실을 인정한다하더라도 제2토지는 이미 10년 전에 양어장으로 사용이 중지된 것이며, 인근에서 농사를 짓고 있는 ○○○이 확인한 바에 의하면, 벼농사철에는 제2토지의 물을 사용하고 있다고 하였고, 주변에서 직접 경작하는 사람에게 탐문한 바에 의하면 갈수기에는 제2토지의 물을 농업용수로 이용하고, 장마철에는 배수지로 사용되고 있고, 자연증발로 바닥까지 물이 빠지기도 한다는 사실을 확인하였으므로, 청구인이 제2토지를 취득하기 전에 양어장으로 사용한 사실이나 염전으로 재사용이 가능한지 여부가 재산세 비과세대상에 해당하는지 여부에 대한 판단근거가 될 수 없으므로 사실상의 현황인 유지인 제2토지는 당연히 비과세되어야 한다.
5) 제2토지의 사실상 현황인 유지인 사실을 부인한다면, 유지로 변동되기 전의 상태인 (폐)염전으로 인정하여야 하고, 재산세 과세대상을 분리과세대상으로 구분하여야 한다.
(다) 제3토지에 대하여
1) 청구인이 현장을 확인한 바에 의하면. 제3토지는 인근 농지소유자들이 제3토지 가운데에 임의로 개척한 수로를 경계로 하여 양분하여 볼 수 있는데, 진입도로에서 먼 쪽에 있는 부분은 왕골과 수초가 지나치게 무성하고 그 바닥은 얕은 수심의 유지 또는 습지로 되어 있고, 전혀 배수가 되지 않아 자연적으로 형성된 호소로서 유지에 해당하므로 재산세 비과세대상에 해당하고, 경계부분은 뻘로 형성되어 있는 폭 2～3m의 수로로 둘러싸여 있고, 경계를 형성하는 수로는 인근 농지소유자들이 제3토지의 사용하거나 장마철에 제3토지로 배수하기 위하여 청구인의 승낙 없이 임의로 개척한 수로이나, 수로가 존재하는 것은 틀림이 없는 사실상의 구거이므로 재산세 비과세 대상에 해당한다.
2) 진입도로에서 가까운 쪽에 있는 부분은 상시 토지형태로 노출되어 있는 것이 아니라 장마철 등에는 인근 농지에서 배수되는 물로 인하여 유지상태로 되고, 갈수기나 동절기에만 토지가 노출되므로 오히려 사실상의 현황은 유지에 해당하므로 재산세 비과세대상으로 하여야 하고, 갈수기나 동절기에는 토지가 노출된다하더라도 형질변경을 한 것이 아니라 장기간 방치된 (폐)염전으로 보는 것이 타당하고, 다른 용도로 사용하는 경우에 해당하지 아니하므로 재산세 과세대상을 분리과세대상으로 구분하여야 한다.
(라) 제4토지에 대하여
1) 제4토지 중 ○○○ 621-8 토지는 공부상 지목이 제방이고 현황사진에서 보는 바와 같이 타인 소유인 ○○○ 621-4 토지(공부 지목 및 현황지목 : 유지) 등과 제2토지 사이에 자연유수의 통수를 막기 위한 제방으로 사용되고 있으며 특정인에게 전용되는 제방이 아니므로 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제3호의 제방에 해당한다.
2) 제4토지의 일부는 ○○○이 ○○○ 621-4에서 낚시터를 운영하고자 ○○○ 621-4 토지의 제방을 보강하거나 불법성토를 하여 도로로 이용하고 있고, ○○○ 621-8 중간부분의 일부는 청구인이 방치하고 있는 기간 중에 ○○○이 골재를 사용하여 불법성토(폭 5m, 길이 600m, 높이 1.5m)를 하였으나, ○○○ 621-8 제방에 이루어진 것이 아니라 ○○○ 621-4 유지에 이루어진 것이므로 ○○○ 621-8 토지를 잡종지로 판단하는 것은 부당하다.
3) 입구쪽으로부터 먼 쪽에 있는 일부는 현재도 일체의 인위적인 행위가 이루어진 적이 없는 제방형태를 그대로 유지하고 있거나, 손괴로 인하여 유지형태로 변화되어가고 있으나 제방으로 사용되고 있으므로 제방으로 보아야 하고, ○○○이 확장 보강한 제방은 청구인의 토지가 아니므로 청구인 소유의 ○○○ 621-8 토지는 그 본질에는 아무런 변화가 없으므로 도로 또는 제방에 해당하고, 「지방세법 시행령」 제137조의 도로 또는 제방으로 보아 재산세 비과세대상으로 하여야 한다.
4) 제4토지 중 ○○○ 621-17 토지는 토지대장상 지목이 구거이고, 현재는 유지상태로 있는 제2토지의 옆 구거로 사용되고 있으므로 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제4호의 구거의 요건을 충족하고 있으므로 재산세 비과세대상에 해당하고, 제4토지 중 ○○○ 621-8 토지는 현재 제2토지와 경계나 구분이 모호한 상태에서 유지상태로 있다고도 볼 수 있으므로 구거임을 부인한다 하더라도 사실상 현황은 왕골과 갈대가 자생하는 배수가 잘 되지 아니하는 토지이므로 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제5호의 유지에 해당하는 것으로 보아 재산세 비과세대상으로 하여야 한다.
나. 처분청 의견
(1) 이 건 토지는 ○○○(주)가 염전으로 이용하다가 시화호방조제공사로 1990.8.16. 염전폐지신고를 한 토지로 청구인이 소유하기 이전부터 사실상 사용하였던 현황에 의하여 재산세 등을 과세하여야 한다.
(가) 제1토지의 사실상 현황은 일부면적이 도로로 사용되고 있으며, 마을길로 연결되어 일반인이 자유로운 통행에 공여되고 있으므로 비과세 대상에 해당됨(2008년 재산세 과세 시 잡종지로 과세되었으며 일부도로 면적은 비과세 대상으로 부분감액 예정)
(나) 제2토지에 대하여
1) 우선 제2토지가 분리과세대상 토지에 해당되는지 여부에 대하여 보면, 제2토지는 청구인이 소유하기 이전 소유자인 ○○○(주)가 소유할 당시 1992년～19993년경부터 연접한 토지 ○○○ 621-4에서「○○○양식장」을 운영하던 ○○○가 그 부속토지로 함께 사용하였고, 사용 당시 토지 가운데를 파서 그 흙을 가장자리로 끌어올려 둑을 만들어서 물을 가두는 데 사용하였으며, 제2토지를 사용한 후 물을 빼지 않고 현재까지 방치되었으며, 현재 토지 가장자리(도넛형)가 파여 있던 것도 1993년경 양식장으로 사용할 당시 작업한 형태 그대로 이며, ○○○(주)가 토지를 매매하기 전에 그 사용을 중단하였으며, 사용 당시 ○○○(주) ○○○이 그 사실을 기억하지 못하는 것은 ○○○(주)와 정식으로 계약이 이루어지지 않았기 때문이며 양어장으로 사용하면서 인․허가를 득하였는지 여부는 제2토지의 현황을 판단하는 데에는 아무런 영향을 끼치지 않는다 할 것이다.
2) 또한, 양어장으로 사용하다가 담수된 상태로 방치하였다고 하더라도 이는 「지방세법 시행령」 제132조 제5항 제3호에 의한 과세기준일 현재 계속 염전으로 사용하다가 사용을 폐지한 토지○○○에 해당되지 아니하므로 제2토지는 분리과세대상 토지에 해당되지 아니한다.
3) 다음은 제2토지가 유지로서 비과세대상에 해당한다는 주장에 대하여 보면, 용도구분에 의한 비과세에 해당되는 “유지”란 농업용 및 발전용에 공여하는 댐․저수지․소류지와 자연적으로 형성된 호소를 말하고, 농업용에 공하는 댐․저수지는 유수(流水)를 저장하여 물의 과다 또는 과소를 조절하는 인공시설을 말하나, 제2토지는 양어장으로 사용하다 그 사용을 중단한 토지로 일시적으로 농업용수로 사용하였다고 하여도 인공적으로 설치한 시설이 아니며 자연적으로 형성된 호소가 아니므로 비과세 대상에 해당되지 아니한다.
4) 청구인이 농업용수로 사용하였다고 주장하는 ○○○의 토지는 청구인의 토지와는 멀리 떨어져 있으며, 바로 앞 ○○○ 622-16, 622-17에도 담수 토지가 있음을 항공사진에 의하여 알 수 있다.
5) 마지막으로 청구인이 추가적으로 이의제기한 1998년 종합토지세 부과 시 현황을 염전으로 하여 분리과세대상으로 구분하고, 1999년 이후 종합합산과세대상으로 그 구분을 변경하여 과세하는 것은 신의칙에 위배된 부당한 과세라고 주장하나, 이 건 토지는 1990.8.16. 염전이 폐지되고, 과세기준일 현재 계속 염전으로 실제사용하고 있는 토지 또는 「염관리법」 제6조의 규정에 의하여 염전을 폐지한 날부터 7년이 경과하지 아니한 토지에 해당되어 7년이 경과한 1999년부터 현황에 의거 과세하였고, 「지방세법 시행령」 제194조의15조에서는 염전을 폐지한 날부터 7년(‘95.12.30개정), 10년(’02.12.30개정) 등의 기간의 규정을 두었으며, 기간의 규정은 2005.1.5. 개정된 「지방세법 시행령」 제132조 제5항 제3호)에서는 삭제되었다.
(다) 제3토지에 대하여
1) 제3토지의 일부는 골재채취업자의 부속토지로, 일부는 매립되어 모형비행기 활주로등으로 사용되었으며, 현재 잡종지로 되어있고, 나머지 일부는 인근 주변 ○○○ 621-43 토지 및 이 건 쟁점토지를 잡종지로 매립할 당시 함께 마사토 등으로 객토가 이루어진 흔적이 있으며, 2009.1.21. 출장한 당시에는 잡종지화된 토지와의 경계가 불분명하였으나, 2009.6.12. 출장한 당시 포크레인 등으로 웅덩이를 파서 그 위로 걷어 올려놨으며 물도 많이 담수 해놓은 상태였다.
2) 청구인은 제3토지 또한 일부면적에 물이 담수 되어 있고 갈대가 있으므로 유지로서 비과세 대상이라 하나, 위에서 본바와 같이 자연적으로 형성된 호소로 볼 수 없으므로 비과세 대상에 해당되지 아니하고, 또한 청구인이 소유하기 이전부터 사용되었던 부분과 청구인의 승낙 없이 토지형태가 바뀌었다고 하여도 사실상 현황을 달리 적용할 수 없으므로 제3토지는 잡종지에 해당되며 분리과세 대상인 계속 염전으로 사용하다가 사용을 폐지한 토지에 해당되지 아니한다.
(라) 제4토지에 대하여 중 ○○○ 621-8에 대하여 보면,
1) 제4토지 중 ○○○ 621-8에 대하여 보면, 청구인은 위 토지는 ○○○ 621-13, 621-94, 621-23 및 621-4와 연접해 있으며, “제방”에 해당된다고 주장하나, 위 토지는 특정인의 전용에 공하는 제방이므로 재산세 비과세대상에 해당하지 아니하고, 당초 ○○○(주)가 염전으로 사용할 당시 염전에 전용하기 위해 만들어 졌으며, 양어장으로 사용할 당시에도 특정 목적으로 사용 되었으며, 또한 ○○○ 621-4에 연접하여 매립하여 청구인이 제출한 근거와 같이 ○○○ 621-4의 활용도를 높이기 위해 성토하여 사용하고 있고, 특정인이 특정목적으로 이용하기 위해 만든 토지로서 사실상 현재 연접토지의 용도와 같이 적용하여야 한다.
2) 제4토지 중 ○○○ 621-17은 잡종지화 된 토지로서 제2토지와 연접하여 있으며 지목이 “구거”라 하여 비과세대상으로 볼 수 없으며 잡종지로 적용함이 타당하다.
(2) 따라서, 이 건 쟁점토지는 매립되어 잡종지화된 토지 및 양어장으로 사용하다가 방치되어온 토지로서 「지방세법 시행령」 제132조 제5항 제3호에 의한 계속염전으로 사용하다가 사용을 폐지한 토지에 해당되지 않는다 할 것이므로 이 건 재산세 등의 부과처분은 적법하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁 점
(1) 염전으로 사용하다가 그 사용을 폐지한 토지가 사실상의 구거, 유지 또는 도로로서 재산세 비과세대상에 해당하는지 여부
(2) 염전으로 사용하다가 그 사용을 폐지한 토지를 폐염전에 해당되지 않는 것으로 보아 재산세 과세대상을 종합합산과세대상으로 구분한 것이 적법한지 여부
나. 관련 법령
(1) 지방세법
제182조 (과세대상의 구분) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.
1. 종합합산과세대상 : 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지중 별도합산 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 토지는 종합합산과세대상으로 보지 아니한다.
가. 이 법 또는 관계법령의 규정에 의하여 재산세가 비과세 또는 면제되는 토지
나. 이 법 또는 다른 법령의 규정에 의하여 재산세가 경감되는 토지의 경감비율에 해당하는 토지
3. 분리과세대상 : 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지중 다음 각목의 1에 해당하는 토지
라. 가목 내지 다목의 규정에 의한 토지와 유사한 토지로서 분리과세하여야 할 상당한 이유가 있는 것으로서 대통령령이 정하는 토지
제186조 (용도구분에 의한 비과세) 다음 각호에 규정하는 재산(제112조 제2항의 규정에 의한 과세대상을 제외한다)에 대하여는 재산세를 부과하지 아니한다. 다만, 대통령령이 정하는 수익사업에 사용하는 경우와 당해 재산이 유료로 사용되는 경우의 그 재산 및 당해 재산의 일부가 그 목적에 직접 사용되지 아니하는 경우의 그 일부 재산에 대하여는 그러하지 아니하다.
4. 대통령령이 정하는 도로·하천·제방·구거·유지·사적지 및 묘지
(2) 지방세법 시행령
제132조 (분리과세 대상토지의 범위) ⑤ 법 제182조 제1항 제3호마목에서 "대통령령이 정하는 토지"라 함은 다음 각 호에서 정하는 토지(법 제182조 제1항 제3호 다목에 따른 토지를 제외한다)를 말한다. 다만, 제5호 및 제9호부터 제11호까지의 규정에 따른 토지는 같은 호에 따른 시설 및 설비공사를 진행중인 토지를 포함하며, 제1호 및 제2호에 따른 토지는 취득일부터 5년이 경과한 토지로서 용지조성사업 또는 건축을 착공하지 아니한 토지를 포함하지 아니한다.
3. 과세기준일 현재 계속 염전으로 실제 사용하고 있거나 계속 염전으로 사용하다가 사용을 폐지한 토지. 다만, 염전으로 사용을 폐지한 후 다른 용도로 사용하는 경우에는 그러하지 아니하다.
제137조 (용도구분에 의한 비과세) ① 법 제186조 제4호에서 "대통령령이 정하는 도로·하천·제방·구거·유지·사적지 및 묘지"라 함은 다음 각호에서 정하는 토지를 말한다. <개정 2008.5.27>
1. 도로 : 「도로법」에 의한 도로 그 밖에 일반인의 자유로운 통행에 공여할 목적으로 개설한 사도. 다만, 「건축법 시행령」 제80조의2에 따른 대지 안의 공지를 제외한다.
2. 하천 : 「하천법」에 의한 하천과 「소하천정비법」에 의한 소하천
3. 제방 : 「지적법」에 의한 제방. 다만, 특정인이 전용하는 제방을 제외한다.
4. 구거 : 농업용 구거와 자연유수의 배수처리에 공여하는 구거
5. 유지 : 농업용 및 발전용에 공여하는 댐·저수지·소류지와 자연적으로 형성된 호소
제143조 (재산세의 현황부과) 재산세의 과세대상 물건이 공부상 등재현황과 사실상의 현황이 상이한 경우에는 사실상의 현황에 의하여 재산세를 부과한다.
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구인과 처분청이 제출한 관련 증빙자료에 의하면 아래의 사실이 확인된다.
(가) ○○○(주)가 1990.8.16. 아래와 같이 염전 폐지신고를 하였다.
(나) 인근 토지○○○의 육상양식어업 영업사항은 아래와 같다.
1) 허가 : ○○○
2) 지방세 부과납부 : 1996.6.13. ○○○ 면허세 18,000원 납부
(다) 청구인의 이 건 토지 취득현황은 아래와 같다.
○○○
(2) 쟁점(1)에 대하여 본다.
(가) 「지방세법」 제186조 제4호 및 같은 법 시행령 제137조 제1항에서는 도로·제방·구거·유지를 재산세 비과세대상으로 규정하면서 도로의 정의를 “「도로법」에 의한 도로 그 밖에 일반인의 자유로운 통행에 공여할 목적으로 개설한 사도. 다만, 「건축법 시행령」 제80조의2에 따른 대지 안의 공지를 제외한다.”로, 하천의 정의를 “「하천법」에 의한 하천과 「소하천정비법」에 의한 소하천”으로, 제방의 정의를 “「지적법」에 의한 제방. 다만, 특정인이 전용하는 제방을 제외한다.”로, 구거의 정의를 “농업용 구거와 자연유수의 배수처리에 공여하는 구거”로, 유지의 정의를 “농업용 및 발전용에 공여하는 댐·저수지·소류지와 자연적으로 형성된 호소”로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제143조에서는 재산세의 과세대상 물건이 공부상 등재현황과 사실상의 현황이 상이한 경우에는 사실상의 현황에 의하여 재산세를 부과하는 것으로 규정하고 있다.
(나) 제1토지에 대하여 보면,
1) 제1토지는 공부상 지목은 염전으로 되어 있고, 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따른 지역․지구는 도시지역미분류(반월특수유보지구)로 되어 있고, 항공사진․현황사진에 의하면, 제1토지 중 일부 토지는 도로 및 소하천으로 이용되고 있으나, 전체적으로는 진입도로와 같은 높이로서 나대지 상태로 있으나, 제1토지 중앙에는 도로가 길게 통과하여 마을길과 연결되어 있는 사실을 알 수 있고, 그 도로는 일반인의 자유로운 통행에 공여되고 있는 것으로 보이고, 처분청의 의견에서도 이를 도로로 사용하고 있는 사실을 인정하고 있으므로 제1토지 중 도로로 사용되는 부분은 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제1호의 도로에 해당한다 할 것이다.
2) 처분청이 제출한 항공사진․현황사진에 의하면, 제1토지 남쪽 경계선을 따라 자연하천인 ○○○이 흐르고 있는 사실을 알 수 있고, 그 토지이용계획확인서에 의하면, 위 ○○○이 흐르는 구역은 「소하천정비법」에 의한 소하천으로 지정된 사실을 알 수 있으므로 제1토지 중 소하천구역으로 지정된 구역은 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제2호의 하천에 해당한다 할 것이다.
(다) 제2토지에 대하여 보면,
1) 제출된 현황사진, 청구인의 주장 등에 의하면, 제2토지는 전부가 왕골과 갈대가 자생하고 있고, 그 바닥은 평탄하고 뻘형태로 단단하게 형성되어 있으며, 상시 수심 50～70㎝의 물이 고여 있는 배수가 잘 되지 않는 토지로 보이고, 그 토지이용계획확인서․현황사진 등의 자료에 의하면, 제2토지의 북쪽을 제외한 3면은 제2토지보다 높아 연접한 토지가 제방역할을 하고 있어 별도의 제방이 있는 것으로 보이지 아니하고, 제2토지의 북쪽은 ○○○ 621-13 토지와 ○○○ 621-4 토지 사이에 제4토지(○○○ 621-8 지목 : 제방)가 있는 사실을 알 수 있고, 제2토지 중 ○○○ 61-13 토지는 위 제4토지 ○○○ 621-8 토지 경계까지 같은 형태를 유지하고 있는 것을 알 수 있다.
2) 청구인은 양어장으로 사용한 흔적을 확인할 수 없었으며, ○○○(주) ○○○이 확인한 바에 의하면, 제2토지는 양어장으로 임대한 바도 없고 양어장으로 사용한 적도 없다고 확인하였다라고 주장하나, ○○○가 제출한 확인서, 면허세부과현황자료 등에 의하면, ○○○가 1996.6.13. 면허세를 납부한 사실 등으로 보아 ○○○가 ○○○ 621-4 토지에서 육상양식어업허가를 득하고, 제2토지를 포함한 ○○○ 621-4 토지에서 19991년부터 5, 6년간 육상양식어업을 한 사실을 알 수 있고, 일반적으로 염전을 하는 경우에는 바닥에 타일을 깔거나, 비닐로 피복을 하여 소금을 생산하고 있고, ○○○․○○○의 확인에 의하면 제2토지에 소금이 생산되는 곳에 타일이 깔려 있었다고 확인하였으나, 현재 제2토지 바닥에는 타일이 깔려 있지 아니한 사실을 알 수 있다.
3) 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제5호의 “유지”는 농업용 및 발전용에 공여하는 댐․저수지․소류지와 자연적으로 형성된 호소로 규정하고 있으나, 제2토지는 양어장으로 사용하다 그 사용을 중단한 토지로 일시적으로 농업용수로 사용한 사실이 있다하더라도 인공적으로 설치한 저수지나 소류지로 보기 어려울 뿐만 아니라 자연적으로 형성된 호소로 보기 어렵다 할 것이다.
4) 따라서, 제2토지는 유지로서 재산세 비과세대상에 해당한다는 청구인의 주장을 받아들이기 어렵다 할 것이다.
(라) 제3토지에 대하여 보면,
1) 제3토지의 지목은 염전으로 되어 있으나, 현황사진․청구인의 주장 등에 의하면, 제3토지의 북쪽부분은 왕골과 수초 등이 자생하고 있고, 그 바닥은 평탄하고 뻘형태로 되어있으며, 자연배수가 쉽지 않은 토지로 되어 있고, 제3토지의 남쪽부분은 경계를 따라 형성된 도로와 같은 높이로 되어 있고, 골재 야적장 등으로 사용하거나 방치된 상태로 있고, 객토한 흔적이 있는 사실을 알 수 있다.
2) 청구인은 제3토지는 수심이 얕은 유지 또는 습지로서 되어 있고 사실상의 유지에 해당하므로 재산세 비과세대상에 해당한다고 주장하나, ○○○이 제출한 확인서에 의하면, 소금이 생산되는 곳은 타일이 깔려 있고, 주변에 간수저장용 웅덩이가 있었다고 확인한 사실이 있고, 현재 제2토지 웅덩이와 타일이 깔린 바닥을 확인할 수 없다.
3) 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제5호의 “유지”는 농업용 및 발전용에 공여하는 댐․저수지․소류지와 자연적으로 형성된 호소로 규정하고 있으나, 제3토지는 양어장으로 사용하다 그 사용을 중단한 토지로 일시적으로 농업용수로 사용한 사실이 있다하더라도 인공적으로 설치한 저수지나 소류지로 보기 어려울 뿐만 아니라 자연적으로 형성된 호소로 보기 어렵다 할 것이다.
4) 따라서, 제3토지는 유지로서 재산세 비과세대상에 해당한다는 청구인의 주장을 받아들이기 어렵다 할 것이다.
(마) 제4토지에 대하여 보면,
1) 제4토지 중 ○○○ 621-8 토지는 지목이 제방이고, 현황사진 등에 의하면, 위 토지와 인근 토지 ○○○ 621-4 토지 사이에 경계를 이루며 제방이 축조되어 있고, 자동차가 통행할 수 있는 형태를 갖추고 있는 사실을 알 수 있다.
2) 위 토지 제방이 끝나는 부분에는 인근 토지에 접근을 할 수 있으나, 연결된 도로가 존재하지 아니하므로 「도로법」에 의한 도로 또는 사도로 보는 것은 타당하지 않다 할 것이다.
3) 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제3호의 “제방”은 「지적법」에 의한 제방으로서 특정인이 전용하는 제방을 제외하는 것으로 규정하고 있고, 위 토지는 「지적법」에 의한 제방으로서 그 현황이 제방에 해당하는 것으로 볼 수 있으나, 위 제2토지에서 본바와 같이 제2토지에 전용되는 제방역할을 하고 있는 것으로 보는 것이 타당하다 할 것이다.
4) 「지방세법 시행령」 제137조 제1항 제4호의 “구거”는 농업용 구거와 자연유수의 배수처리에 공여하는 구거로 규정하고 있고, ○○○ 621-17 토지는 지목이 구거로 되어 있으나, 위 토지는 제2토지와 제3토지 사이에 있는 토지로서 인근에는 농지가 없을 뿐만 아니라 자연유수의 배수처리를 할 수 없는 그 끝이 막혀 있고, 염전 또는 양어장으로 사용할 당시에 수로로 이용한 것으로 보이고, 2008년 재산세 과세기준일 현재에는 구거의 역할을 하고 있지 않다 할 것이므로 재산세 비과세대상인 구거로 보기 어렵다 할 것이다.
(3) 쟁점(2)에 대하여 본다.
(가) 「지방세법」 제182조 제1항에서는 토지에 대한 재산세 과세대상은 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분하고, 그 제1호에서는 종합합산과세대상은 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지중 별도합산 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지로 규정하고 있고, 그 제3호에서는 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지중 분리과세하여야 할 상당한 이유가 있는 것으로서 대통령령이 정하는 토지 등을 분리과세대상 토지로 규정하고 있고, 「지방세법 시행령」 제132조 제5항 제3호에서는 “과세기준일 현재 계속 염전으로 실제 사용하고 있거나 계속 염전으로 사용하다가 사용을 폐지한 토지. 다만, 염전으로 사용을 폐지한 후 다른 용도로 사용하는 경우에는 그러하지 아니하다.”라고 규정하고 있고, 「지방세법 시행령」 제143조에서는 재산세의 과세대상 물건이 공부상 등재현황과 사실상의 현황이 상이한 경우에는 사실상의 현황에 의하여 재산세를 부과하는 것으로 규정하고 있다.
(나) 제1토지 중 도로로 사용되는 부분과 「소하천정비법」에 의한 소하천으로 지정된 부분을 제외한 이 건 쟁점토지는 위 사실관계에서 본바와 같이 토지대장상 지목이 염전으로 되어 있으나, 육상양식어업신고에 따른 면허세를 납부한 사실이 있고, ○○○의 확인에 의하면 처음에는 양식어업 운영이 잘되었으나, 나중에는 바이러스 등으로 손해를 보고 양식어업을 중단하고 다른 곳에서 왕새우를 가져다 판매한 사실이 있다고 하였으며, ○○○이 제출한 확인서에 의하면, 소금이 생산되는 곳은 타일이 깔려 있고, 주변에 간수저장용 웅덩이가 있었다고 확인하였으나, 현재 이 건 쟁점토지에는 타일이 깔린 바닥을 확인할 수 없고, 처분청 담당공무원의 출장복명서에 의하면, 염전으로 사용을 폐지한 후 양어장으로 사용한 사실을 『○○○양식장』운영하던 ○○○로부터 확인한 사실을 알 수 있다.
(다) 위와 같은 사실 등으로 미루어 보면, 청구인은 이 건 쟁점토지는 청구인이 취득하기 전에 염전의 바닥에 타일을 제거하고 제2토지 및 제3토지를 양어장으로 변경하여 양식업을 한 사실을 알 수 있고, 이미 그 기능상으로도 염전으로 재사용이 불가능한 상태에 있는 것으로 보이고, 계속 염전으로 사용하다가 사용을 폐지한 염전을 양어장으로 변경한 이상 청구인은 비록 이 건 쟁점토지를 취득한 후, 일체의 인위적 행위를 하지 않고 양식어업을 영위하지 않아 유지형태로 방치하고 있다하더라도 이 건 쟁점토지는 염전으로 사용을 폐지한 후 다른 용도로 사용하는 경우로서 「지방세법 시행령」 제132조 제5항 제3호의 염전 또는 계속 염전으로 사용하다가 사용을 폐지한 토지로 보기 어렵다 할 것이다.
(4) 따라서, 제1토지 중 도로, 하천에 해당하는 토지를 제외한 토지의 재산세 과세대상을 종합합산과세대상으로 구분하는 것이 타당한 것으로 판단된다.
4. 결 론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「지방세법」 제77조 제5항과 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호․제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.